Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole direttore del sito giuridico http://www.gadit.it/
mmissibilità in subordine il rigetto e comunque assorbito il ricorso incidentale.
Svolgimento del processo
Con avviso n. 801618/2001, notificato alla W T s.r.l. in liquidazione il 12.7.2001, l’Ufficio di Modena dell’Agenzia delle Entrate sulla base di p.v.c. della Guardia di Finanza in data 10.4.2001, rettificava la dichiarazione IVA della società per l’anno 1996, ritenendo la W T partecipe di un fittizio giro di affari, realizzato con la partecipazione anche di altre società cd. cartiere, al fine di frodare il Fisco, e contestando in particolare tra l’altro il mancato addebito di imposta in relazione a cessioni asseritamente eseguite in favore di clienti Sammarinesi o di altri Paesi UE, ma di fatto destinate a operatori nazionali, e l’avvenuta detrazione d’imposta invece non detraibile perchè relativa a fatture passive fittizie.
La società impugnava l’avviso di rettifica dinanzi alla C.T.P. di Modena, contestandone la fondatezza; in quella sede l’Ufficio si costituiva ed eccepiva l’inammissibilità del ricorso perchè sottoscritto solo dalla parte e non anche dal difensore, limitatosi ad accettare la procura alle liti e autenticare la firma del rappresentante della società in calce al ricorso.
Il giudice adito riteneva non rilevante la circostanza dedotta dall’Ufficio, ma ciò nonostante dichiarava l’inammissibilità del ricorso perchè la procura alle liti faceva riferimento ad un avviso di rettifica diverso da quello che con il ricorso si intendeva impugnare.
La contribuente proponeva appello dinanzi alla C.T.R. dell’Emilia Romagna, ma il giudice del gravame, con sentenza n. 30/1/2005 depositata il 30.3.2005 e non notificata, pur escludendo l’inammissibilità del ricorso della società, ritenendo la procura alle liti affetta da un mero errore materiale non rilevante, rigettava il ricorso medesimo nel merito.
Per la cassazione di quest’ultima sentenza proponeva ricorso la World Trading, notificato il giorno 11.5.2006 all’Ufficio di Modena dell’Agenzia delle Entrate, e il successivo 17.5 alla sede centrale dell’Agenzia, articolando due motivi, al cui accoglimento si opponeva l’Ufficio con controricorso e ricorso incidentale, notificato il 20.6.2006, contenente a sua volta un’unica censura, articolata con riferimento a due distinti profili.
Motivi della decisione
Preliminarmente rileva la Corte doversi disporre la riunione dei ricorsi ex art. 335 c.p.c. in quanto proposti separatamente contro la stessa sentenza.
Ciò premesso, dovendosi esaminare in ordine logico le questioni poste con i due ricorsi riuniti, devesi senz’altro procedere innanzi tutto alla valutazione della censura esposta con il ricorso incidentale in quanto tale, qualora riconosciuta fondata, da travolgere l’intero giudizio, con assorbimento dei motivi posti con il ricorso principale.
Con il ricorso incidentale l’Agenzia delle Entrate denuncia il vizio di violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 12 e 18, n. 3 e art. 317 c.p.c. rappresentando di aver eccepito anche in sede di gravame l’inammissibilità dell’appello per mancata sottoscrizione del relativo ricorso da parte del difensore (conformemente a quanto già verificatosi in primo grado), e censurando la sentenza impugnata con riferimento ad entrambi i profili di inammissibilità dei ricorsi emersi nel corso del giudizio e non ritenuti fondati dal giudice del gravame.
Orbene, per quanto relativo alla mancata sottoscrizione dei due ricorsi (di primo grado e di appello) da parte del difensore, osserva questa Suprema Corte che la questione risulta già esaminata in sede di giudizio di legittimità e risolta in senso conforme a quanto deciso nel presente giudizio dal giudice di merito, con ampia e consolidata giurisprudenza che ha affermato il principio per il quale: "In tema di contenzioso tributario, la firma apposta dal difensore per l’autenticazione della procura (mandato "ad litem") in calce al ricorso introduttivo consente di riferire al difensore stesso anche la paternità del ricorso medesimo" (così Cass. Sent.
3.10.2006, n. 21326; 12.4.2005, n. 7551). Da tale orientamento non vi è motivo di discostarsi nel caso di specie, onde ne discenda l’infondatezza della censura.
Ad analoga conclusione non può non pervenirsi anche per quanto relativo alla questione della pretesa invalidità della procura rilasciata per il giudizio di primo grado, in quanto contenente il riferimento ad un avviso di rettifica ((OMISSIS)) diverso da quello oggetto dell’impugnazione (n. 801618/2001). In proposito corretta, e comunque non censurabile in questa sede, deve ritenersi la decisione del giudice di merito, che, sulla base di esauriente motivazione, ha ritenuto la relativa eccezione infondata ravvisando nella fattispecie un mero errore materiale non rilevante ai fini della ricostruzione della volontà della parte. In tal senso, infatti, questa stessa Corte di Cassazione ha già in numerose occasioni avuto modo di ribadire che è certamente conforme a diritto affermare che gli ampi e reiterati riferimenti al provvedimento che la parte effettivamente intendeva impugnare, così come contenuti nel corpo dell’atto di impugnazione in calce al quale risulta rilasciata la procura, legittimamente consentono di escludere dubbio alcuno circa la volontà della parte medesima, dovendosi oltre tutto interpretare l’atto secondo il principio di conservazione di cui all’art. 1367 c.c. implicitamente richiamato per gli atti processuali dall’art. 159 c.p.c., con la conseguente attribuzione alla parte della volontà che consente alla procura di produrre i suoi effetti (cfr. Cass. Sent.
4.6.2008, n. 14793 e 9.5.2007, n. 10539).
Passando quindi senz’altro all’esame del ricorso principale con il primo motivo la società denuncia il vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza su punti decisivi della controversia; omessa valutazione del giudicato penale; violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.
La censura, così come articolata, con espresso riferimento unicamente all’ipotesi di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 è da ritenersi, nonostante il richiamo, tra l’altro infondato, alla violazione dell’art. 112 c.p.c. rivolta a denunciare esclusivamente il vizio di motivazione della sentenza impugnata, e in tali termini va pertanto esaminata.
Con essa la ricorrente, premesso che sui fatti oggetto del p.v.c. della Guardia di Finanza in data 10.4.2001, è intervenuta nelle more dello svolgimento del processo tributario, sentenza penale del G.I.P. di Modena n. 597/03 del 10.11.2003 che ha dichiarato il non luogo a procedere nei confronti dei legali rappresentanti della World Trading s.r.l. "perchè il fatto non sussiste", e che tale circostanza è stata immediatamente rappresentata già al giudice del gravame, contesta l’insufficienza della motivazione della sentenza della C.T.R. per giungere a conclusioni diverse da quelle enunciate dal giudice penale. E ritiene in particolare tali conclusioni prive di fondamento, e comunque non adeguatamente motivate, per aver il G.I.P. con la sua sentenza espressamente: 1) accertato l’effettivo pagamento alle cd. società "cartiere" dei corrispettivi dovuti per la merce "comprensivi dell’importo Iva"; 2) ritenute effettive le vendite effettuate ai soggetti aventi sede a S. Marino o in altri Paesi UE, perchè la circostanza che le stesse fossero, in realtà, destinate ad operatori nazionali non risultava in alcun modo provata.
A questo riguardo la ricorrente da atto che nella sentenza impugnata i giudici del gravame hanno dichiarato "di aver doverosamente considerato l’esito assolutorio del processo penale parallelo", ma lamenta aver essi ritenuto sufficiente, ai fini del rigetto del ricorso, "il principio di prova" che sussisteva e che in ambito tributario merita apprezzamento.
Tanto premesso, ritiene questa Suprema Corte che il motivo così come articolato è tale da risultare inammissibile.
Secondo quanto risulta dalla sentenza impugnata l’Agenzia delle Entrate nel caso di specie ha rilevato, sulla base del più volte citato p.v.c. della Guardia di Finanza, talune irregolarità nella contabilità della contribuente, in conseguenza della partecipazione della società ad un complesso sistema di frode fiscale, fondato sull’utilizzo di fatture emesse per operazioni inesistenti. In particolare la W T avrebbe assunto il ruolo di cd. "società filtro", destinata ad apparire acquirente di merci di provenienza estera ma formalmente fatturate da cd. "società cartiere", e cioè società prive di qualsivoglia struttura commerciale, gestite da soggetti che si limitano ad emettere fatture nei confronti di altro operatore nazionale, al fine di consentire a quest’ultimo di contabilizzare la merce a lui pervenuta come merce nazionale, con la conseguente possibilità, per la società acquirente, di contabilizzazione di IVA a credito per somme in realtà mai effettivamente corrisposte a tale titolo alla società cartiera.
Come risulta dalla sentenza di appello, l’ipotesi investigativa così formulata dalla G.d.F. e recepita nell’avviso di rettifica, è risultata poi provata da una serie di indizi che hanno confermato il fraudolento meccanismo di triangolazione commerciale come innanzi riassunto, e così in particolare: 1) per non disporre la W T di alcuna struttura commerciale, nè di locali, di dipendenti, di mezzi e beni strumentali; 2) per essersi potuto accertare che lo spedizioniere utilizzato per il trasporto delle merci aveva effettuato movimenti per conto della W, che sono risultati "totalmente divergenti dai documenti fiscali che venivano posti in essere"; 3) per essere le circostanze di cui innanzi risultate confermate anche da conformi dichiarazioni rese ai verbalizzanti "da un dipendente della ditta".
A fronte di questa situazione fattuale la ricorrente si difende assumendo la sua estraneità ad eventuali irregolarità da altri commesse e la effettività delle operazioni risultanti dalle sue scritture contabili, ed invoca a sostegno del suo assunto la sentenza del GIP di Modena, e gli accertamenti che sarebbero in essa contenuti, lamentando le diverse conclusioni alle quali sarebbe immotivatamente pervenuto il giudice tributario.
Orbene a questo riguardo questa Suprema Corte non può esimersi dal rilevare che in relazione alla censura in esame il ricorso risulta privo di autosufficienza, avendo omesso la ricorrente di trascrivere in esso quanto meno le parti più significative della sentenza penale, compresi i capi d’imputazione, eventualmente utili ai fini di verificare i limiti degli accertamenti effettivamente svolti in quella sede processuale, e la loro altrettanto eventuale rilevanza nel presente giudizio. La qual cosa soprattutto è a dirsi per quanto relativo alla seconda delle circostanze ipoteticamente accertate in sede penale (vendita di merci a soggetti aventi sede in S. Marino o altri Paesi UE), con riferimento alla quale l’omissione rilevata risulta totale non contenendo il ricorso in nessuna sua parte la trascrizione per estratto di passaggi della sentenza penale specificamente riferibili alla fattispecie oggetto della citata circostanza. In proposito costante è la giurisprudenza di legittimità nel senso che la parte che intenda in sede di legittimità denunciare l’erronea valutazione di un documento da parte del giudice di merito ha l’onere, a pena di inammissibilità del motivo di censura, di riprodurre nel ricorso, in osservanza del principio di autosufficienza del medesimo, il documento nella sua integrità (v. Cass. SS.UU. sent. 16.6.2003, n. 9561; cfr. Cass. 25.8.2006, n. 18506, secondo la quale: "Qualora il ricorrente, in sede di legittimità, denunci l’omessa valutazione di prove documentali, per il principio di autosufficienza ha l’onere non solo di trascrivere il testo integrale, o la parte significativa del documento nel ricorso per cassazione, al fine di consentire il vaglio di decisività, ma anche di specificare gli argomenti, deduzioni o istanze che, in relazione alla pretesa fatta valere, siano state formulate nel giudizio di merito, pena l’irrilevanza giuridica della sola produzione, che non assicura il contraddittorio e non comporta, quindi, per il giudice alcun onere di esame, e ancora meno di considerazione dei documenti stessi ai fini della decisione"; cfr. ancora Cass. 28.2.2006, n. 4405; 10.8.2004, n. 15412).
E ciò tanto più è vero nel caso di specie se si considera che, come riconosciuto dalla stessa ricorrente, pacifico deve ritenersi che giammai la pronuncia penale potrebbe essere invocata per assumere forza di giudicato nel presente giudizio. In proposito giova ricordare che ai sensi dell’art. 654 c.p.p. che ha implicitamente abrogato il D.L. n. 429 del 1982, art. 12 (convertito nella L. n. 516 del 1982), successivamente espressamente abrogato dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 25, l’efficacia vincolante del giudicato penale non opera automaticamente nel processo tributario, poichè in questo, da un lato, vigono limitazioni della prova, mentre dall’altro possono anche valere presunzioni inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna. Nessuna automatica autorità di cosa giudicata può quindi attribuirsi, nel separato giudizio tributario, alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati tributari, ancorchè i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’A.F. ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente. Ne consegue che il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l’esistenza di una sentenza definitiva in materia di reati tributari, estendendone automaticamente gli effetti con riguardo all’azione accertatrice del singolo ufficio, ma, nell’esercizio dei propri autonomi poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti ( art. 116 c.p.c.) deve in ogni caso verificare la rilevanza nell’ambito specifico in cui esso è destinato ad operare (v. da ultimo Cass. 17.2.2010, n. 3724; Cass. 24.5.2005, n. 10945).
La qual cosa è appunto quanto concretamente avvenuto nel caso di specie nel quale il giudice tributario non ha affatto ignorato la sentenza penale, ma ha affermato, sulla base di un percorso logico- giuridico assolutamente esauriente e corretto perchè fondato su specifici elementi indiziali, di poter ritenere realizzatesi le irregolarità contestate, e pertanto legittimamente aperta la strada all’accertamento induttivo notificato dall’Ufficio.
Con il secondo motivo deduce la ricorrente il vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza su un punto decisivo della controversia, errata e contraddittoria valutazione delle risultanze del p.v.c. posto a base dell’accertamento, violazione degli artt. 112 e 116 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 5.
Premesso anche in questo caso quanto in relazione al precedente motivo affermato in ordine all’unicità del vizio denunciato, osserva questa Suprema Corte che con la censura in esame la ricorrente ha inteso censurare il difetto di motivazione della sentenza con riferimento a quanto in questa affermato in ordine al valore indiziante delle circostanze riportate nel p.v.c. della G.d.F. relativamente all’indisponibilità da parte della società di alcuna struttura commerciale, di dipendenti, di mezzi e beni strumentali, e alle "informazioni assunte da un dipendente della ditta". Secondo la contribuente, invero, nel p.v.c. in questione le circostanze di cui trattasi non sarebbero state riferibili alla World Trading, ma ad altra società.
La censura, tra l’altro ancora una volta non autosufficiente perchè non formulata con l’integrale trascrizione del p.v.c. è inammissibile tendendo ad un diverso apprezzamento delle prove, non consentito al giudice di legittimità. Secondo il consolidato orientamento di questa Suprema Corte, infatti: "Nel giudizio di cassazione, la deduzione del vizio di cui all’art. 360 c.p.c., n. 5, non consente alla parte di censurare la complessiva valutazione delle risultanze processuali contenuta nella sentenza impugnata, contrapponendo alla stessa una sua diversa interpretazione, al fine di ottenere la revisione da parte del giudice di legittimità degli accertamenti di fatto compiuti dal giudice di merito: le censure poste a fondamento del ricorso non possono pertanto risolversi nella sollecitazione di una lettura delle risultanze processuali diversa da quella operata dal giudice di merito, o investire la ricostruzione della fattispecie concreta, o riflettere un apprezzamento dei fatti e delle prove difforme da quello dato dal giudice di merito" (v. Cass. 30.3.2007, n. 7972; 22.2.2006, n. 3881). Il vizio di omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione ex art. 360 c.p.c. ci n. 5 pertanto si configura solamente quando dall’esame del ragionamento svolto dal giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile il mancato o insufficiente esame di punti decisivi della controversia prospettati dalle parti o rilevabili d’ufficio, ovvero un insanabile contrasto tra le argomentazioni adottate, tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico giuridico posto a base della decisione, non consistendo nella difformità dell’apprezzamento dei fatti e delle prove preteso dalla parte rispetto a quello operato dal giudice di merito (cfr. Cass. 11.5.2007, n. 10847; 16.1.2007, n. 828; 20.10.2005, n. 20322).
I ricorsi in esame devono essere dunque entrambi rigettati, per la qual cosa, stante la reciproca soccombenza, ricorrono giusti motivi per la compensazione delle spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte riunisce i ricorsi e li rigetta. Compensa le spese del giudizio di legittimità.
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