Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole direttore del sito giuridico http://www.gadit.it/
Svolgimento del processo
La curatela del fallimento della Rappreca S.p.a ha proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Regionale di Catanzaro Sezione Staccata di Reggio Calabria dep. il 11/06/2004 che aveva accolto l’appello dell’Ufficio avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Calabria che aveva accolto il ricorso della contribuente avverso le cartelle esattoriali per Iva 1992.
La CTR, premesso che la società contribuente aveva presentato due dichiarazioni integrative (la seconda in base al ricorso, sostitutiva della prima perchè priva della sottoscrizione) aveva rilevato la completezza di entrambe le dichiarazioni – la prima dichiarazione integrativa semplice e la seconda automatica – ma aveva ritenuto valida la seconda perchè il contribuente aveva liquidato l’imposta.
La ricorrente affida il ricorso a cinque articolati motivi fondati su violazione di legge e vizio motivazionale. Il Ministero dell’Economia e delle Finanze in persona del Ministro e l’Agenzia delle Entrate in persona del Direttore pro tempore hanno resistito con controricorso,deducendo in particolare la novità dei motivi a cominciare dal quarto. La causa veniva rimessa nuovamente alla decisone in pubblica udienza dopo un rinvio interlocutorio.
Motivi della decisione
I chiarimenti apportati da SS.UU. con la pronunzia n. 3676/2010 sulla questione degli effetti delle pronunzie della Corte Europea in ordine ai condono in materia d’IVA – che aveva imposto nelle more il rinvio interlocutorio della controversia – con la distinzione della invalidità di ogni atto che limiti i poteri di accertamento e della "transigibilità" delle controversie giudiziarie, hanno escluso ogni rilevanza della questione, vertendosi, con evidenza, nella seconda ipotesi.
Passando all’esame dei motivi di ricorso, la ricorrente premette che la società in bonis aveva presentato una dichiarazione integrativa semplice esponendo una imposta di L. 4.500.000 e sanzioni per L. 500.000, optando per il pagamento in tre rate di uguale importo, oltre al primo pagamento contestuale.
Dimenticava di sottoscrivere il quadro D (quello relativo alle sanzioni).
Accortasi della dimenticanza, presentava il 30/06/1992 una seconda dichiarazione in cui sviluppava la diversa e non voluta ipotesi di condono "tombale",con la esposizione di una imposta di L. 268.732.000 e di un primo versamento rateale di L. 97.821.000 in luogo di L. 1.667.000 effettivamente versate pur chiarendo che la presente dichiarazione era sostitutiva ma coincidente con quella mancante delle firme.
La ricorrente curatela ipotizza le ragioni dell’errore in cui sarebbe incorsa la società e cioè l’utilizzo di un modulo non appropriato o di un programma informatico che avrebbe imposto quel percorso.
Le cartelle oggetto del ricorso sono relative alle somme portate dalla seconda dichiarazione.
Ciò premesso in fatto, col primo articolato motivo la curatela deduce violazione e falsa applicazione della L. n. 413 del 1991, artt. 49, 50, 51 e 57 in relazione al D.L. n. 16 del 1993, art. 3 ter ( L. n. 75 del 1993) e in relazione agli artt. 1324, 1427, 1428, 1429, 1430 e 1433 cod. civ. nonchè vizio motivazionale nelle diverse forme.
Deduce in particolare che la CTR non poteva ritenere valide ambedue le dichiarazioni,essendo sul punto apparente la motivazione, ma doveva ritenere invalida la seconda dichiarazione per errore essenziale e riconoscibile.
Col secondo motivo la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione della L. n. 413 del 1991, art. 57, comma 1 in relazione agli artt. 1362, 1363, 1367, 1369, 1370 e 1371 c.c. e alla L. n. 212 del 2000, art. 10 e vizio motivazionale in quanto, ove anche la seconda dichiarazione dovesse ritenersi valida, la CTR avrebbe dovuto porsi il problema della interpretazione complessiva delle due dichiarazioni, addivenendo alla conclusione che esse costituivano una dichiarazione integrativa semplice e non per condono "tombale".
Col terzo motivo la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione della L. n. 413 del 1991, art. 32 e art. 51, comma 8 e L. n. 14 del 1988, art. 18 in relazione agli artt. 1354 e 1355, e vizio motivazionale perchè la CTR non avrebbe potuto riconoscere la validità della seconda dichiarazione in assenza di pagamento della prima rata.
I motivi, per la stretta connessione logica e giuridica devono essere esaminati congiuntamente, deducendo la contribuente, o sotto il rispetto della presenza di un errore o sotto la prospettiva di una interpretazione complessiva, compreso il comportamento successivo, l’invalidità (o la inefficacia "tamquam non esset") della seconda dichiarazione.
I motivi, che per connessione logica e giuridica devono essere esaminati congiuntamente, sono infondati.
Questa Corte (Cass. n. 18202/2008) ha ritenuto che l’accertamento e la valutazione delle circostanze di fatto, come l’interpretazione degli atti negoziali (la dichiarazione di condono, seppur non propriamente atto negoziale, può, comunque, farsi rientrare negli atti unilaterali cui l’art. 1324 c.c. estende le norme relative ai contratti) sono riservati al giudice di merito e censu-rabili in sede di legittimità solo per vizi di motivazione e per violazione dei canoni legali di ermeneutica contrattuale (Cass. 13 novembre 2007, n. 23569). In particolare, la interpretazione di un atto è tipico accertamento in fatto riservato al giudice di merito, incensurabile in sede di legittimità, se non nell’ipotesi di violazione dei canoni legali di ermeneutica contrattuale, di cui all’art. 1362 e ss. c.c. o di motivazione inadeguata ovverosia non idonea a consentire la ricostruzione dell’iter logico seguito per giungere alla decisione.
Pertanto onde far valere una violazione sotto il primo profilo, occorre non solo fare puntuale riferimento alle regole legali d’interpretazione, mediante specifica indicazione dei canoni asseritamente violati ed ai principi in esse contenuti, ma occorre, altresì, precisare in qual modo e con quali considerazioni il giudice del merito se ne sia discostato; con l’ulteriore conseguenza dell’inammissibilità del motivo di ricorso che si fondi sull’asserita violazione delle norme ermeneutiche o del vizio di motivazione e si risolva, in realtà, nella proposta di una interpretazione diversa (Cass. 26 ottobre 2007, n. 22536).
Nella specie parte ricorrente, pur assumendo (nella intestazione del motivo) la violazione da parte del giudice del merito degli artt. 1362 e 1363 c.c., in realtà, nella parte espositiva del motivo si limita a opporre alla lettura data dal giudice a quo, dell’atto oggetto di controversia e delle altre risultanze di causa, una propria, soggettiva, interpretazione di tale atto e di tali risultanze ed è evidente, pertanto, sotto tale profilo, la manifesta inammissibilità della deduzione.
Quanto alle censure sollevate dalla ricorrente sotto il profilo di cui all’art. 360 c.p.c., n. 5, si osserva – in termini opposti, rispetto a quanto presuppone la difesa della ricorrente e alla luce di quanto assolutamente pacifico, a fronte di una giurisprudenza più che consolidata di questa Corte regolatrice, che in questa sede non può che ulteriormente ribadirsi – che il vizio di omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione denunciabile con ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, si configura solo quando nel ragionamento del giudice di merito sia riscontrabile il mancato o insufficiente esame di punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili di ufficio, ovvero un insanabile contrasto tra le argomentazioni adottate, tale da non consentire la identificazione del procedimento logico giuridico posto a base della decisione. Detti vizi non possono, peraltro, consistere nella difformità dell’apprezzamento dei fatti e delle prove dato dal giudice del merito rispetto a quello preteso dalla parte, perchè spetta solo a quel giudice individuare le fonti del proprio convincimento e a tale fine valutare le prove, controllarne la attendibilità e la concludenza, scegliere tra le risultanze istruttorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione, dare prevalenza all’uno o all’altro mezzo di prova (Cass. 21 aprile 2006, n. 9368; Cass., 20 aprile 2006, n. 9234; Cass. 16 febbraio 2006, n. 3436; Cass., 20 ottobre 2005, n. 20322). L’art. 360 c.p.c., n. 5 , infatti, non conferisce alla Corte di cassazione il potere di riesaminare e valutare autonomamente il merito della causa, bensì solo quello di controllare, sotto il profilo logico e formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione compiuti dal giudice del merito, cui è riservato l’apprezzamento dei fatti. Ne deriva, pertanto, che alla cassazione della sentenza, per vizi della motivazione, si può giungere solo quando tale vizio emerga dall’esame del ragionamento svolto dal giudice, quale risulta dalla sentenza, che si rilevi incompleto, incoerente e illogico, non già quando il giudice abbia semplicemente attribuito agli elementi valutati un valore e un significato difformi dalle aspettative e dalle deduzioni di parte.
Certo quanto sopra, si osserva che il ricorrente fallimento lungi dal denunziare vizi della sentenza gravata rilevanti sotto i ricordati profili, si limita – in buona sostanza -a sollecitare una diversa lettura, delle risultanze di causa preclusa in questa sede di legittimità, con conseguente inammissibilità anche sotto tale profilo del motivo di ricorso per Cassazione.
I motivi in esame, comunque, si osserva per completezza di esposizione, non solo sono inammissibili alla luce delle considerazioni svolte sopra, ma sono anche manifestamente infondati.
Giusta la puntuale previsione di cui all’art. 1362 c.c. "nell’interpretare il contratto si deve indagare quale sia stata la comune intenzione delle parti e non limitarsi al senso letterale delle parole" comma 1 e "per determinare la comune intenzione delle parti, si deve valutare il loro comportamento complessivo anche posteriore alla conclusione del contratto" comma 2, i giudici del merito si sono puntualmente attenuti ai detti principi allorchè hanno dato opportuna – e doverosa – rilevanza agli elementi considerati dall’art. 1362 c.c. predetto.
La CTR, invero, con giudizio di fatto, adeguatamente motivato, ha accertato che entrambe le dichiarazioni erano complete e diverse, indicando con precisione i quadri compilati e prendendo in considerazione anche le annotazioni aggiunte alla seconda dichiarazione, e valutando la corretta liquidazione dell’imposta (anche quale comportamento successivo) in rapporto al credito d’imposta. Di poi col primo motivo la curatela introduce un inammissibile concetto di errore fondato non già sulla non corrispondenza dei dati indicati nella seconda dichiarazione alla realtà (mai contestata) bensì sostanzialmente – su un incongruo giudizio di "convenienza" della seconda dichiarazione rispetto alla prima (tanto è vero che la curatela si pone il problema della individuazione delle ragioni della presentazione da parte della società fallita di una così non vantaggiosa dichiarazione).
In altre parole, la curatela appare quasi invocare un jus poenitendi rispetto alla seconda dichiarazione più sfavorevole.
Col quarto motivo la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 277 c.p.c. avendo la CTR omesso di pronunziarsi su tutte le domande e in relazione alle stesse, avendo chiesto di pronunziarsi oltre che sulla illegittimità della procedura di riscossione anche sulle sanzioni.
Col quinto motivo la ricorrente deduce, ove la Corte ritenesse rigettate implicitamente le eccezioni di cui sopra, la violazione e falsa applicazione della L. n. 413 del 1991, art. 51, comma 8, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 44, comma 1, e D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, comma 1 e D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 3, art. 6, comma 2 e art. 25, comma 2 e vizio motivazionale per non avere rivolto previamente l’invito a versare le somme.
Col sesto motivo, articolato in tre sub motivi, la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione della L. n. 413 del 1991, art. 51, comma 8, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 44, comma 1, D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, comma 1, D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 3, art. 6, comma 2, art. 25, comma 2 nonchè vizio motivazionale.
In particolare assume che la incertezza della normativa avrebbe imposto la non applicazione delle sanzioni;in via subordinata le sanzioni avrebbero dovuto essere applicate nella misura del 30%, come previsto dalla norma più favorevole successiva a quella vigente ratione temporis, e lamenta che la CTR non abbia motivato adeguatamente sui predetti due punti.
I motivi dal quarto all’ultimo vanno anche essi esaminati congiuntamente, attinendo alla regolarità della procedura di riscossione in relazione al preventivo invito di pagamento e all’applicabilità e in quale misura delle sanzioni.
Ora se la deduzione generica di omessa pronunzia su vizi procedimentali è priva di autosufficienza e la questione dell’applicabilità delle sanzioni per obiettiva incertezza della normativa è sicuramente nuova, non proposta nei precedenti gradi, la questione della riduzione delle sanzioni è connessa con quella del dedotto omesso invito al pagamento preventivo all’emissione della cartella, ma è comunque priva d’interesse in relazione alla posizione assunta dall’ufficio sin dal primo grado di riconoscimento della minore misura delle sanzioni, con formazione di giudicato interno.
Questa Corte ritiene di fare proprio l’orientamento espresso dalle più recenti Cass. n. 16481/2008 e n. 8859/2006 e cioè che l’obbligo del preventivo invito al pagamento previsto dalla norma suddetta non sussiste, potendosi affermare il principio di diritto secondo il quale nel caso di omesso versamento di imposta IVA dichiarata dallo stesso contribuente, sanzionato dalla legge con l’applicazione di una pena pecuniaria pari al 30% dell’importo non versato, – come ormai incontestatamente nel caso in esame – la previsione del preventivo invito al pagamento contenuta nel D.P.R. n. 633 del 1972, art. 60, comma 6, quale adempimento necessario e prodromico alla iscrizione a ruolo dell’imposta è da ritenersi implicitamente caducata, e comunque priva di conseguenze nel caso dì sua inosservanza, per effetto del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, comma 3, che riducendo la sanzione inizialmente prevista dall’art. 44 (dal 100% al 30% dell’importo non versato), ha fatto venir meno ogni interesse del contribuente ad un adempimento dal quale nessun vantaggio egli potrebbe più trarre.
Il ricorso deve pertanto essere rigettato con ogni conseguenza in tema di spese.
P.Q.M.
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alle spese che liquida in Euro 7.200,00 di cui Euro 200,00 per spese oltre oneri accessori.
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