Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole direttore del sito giuridico http://www.gadit.it/
Svolgimento del processo
1. Con sentenza n. 1106/09, depositata il 30.7.09, la Corte di Appello di Torino rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle Dogane avverso la sentenza di primo grado con la quale era stato accolto il ricorso proposto dalla Guidotto Risi s.p.a. (ora Ceralcom s.r.l.) nei confronti dell’avviso di accertamento suppletivo e di rettifica, relativo al pagamento dei dazi doganali afferenti alla merce di temporanea importazione e di provenienza extracomunitaria (riso tailandese).
2. La Corte riteneva, infatti, che sussistessero – nel caso di specie – i presupposti per l’applicazione, a favore della Guidotto Risi s.p.a., dell’esimente comunitaria della buona fede dell’importatore, prevista dall’art. 220 codice doganale comunitario, comma 2, lett. b) (Reg. CEE n. 2913/92, poi sostituito dal Reg. n. 450/08).
3. Avverso la sentenza n. 1106/09 ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Dogane affidato a due motivi. L’intimata non ha svolto attività difensiva.
Motivi della decisione
1. Con i due motivi di ricorso – da esaminarsi congiuntamente, attesa la loro evidente connessione – l’Agenzia delle Dogane deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 220 del Reg. CEE n. 2913/92, applicabile ratione temporis, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3, nonchè l’insufficiente motivazione su un fatto decisivo della controversia, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 5. 1.1. Nella specie, il giudice di appello – a parere della ricorrente – avrebbe, invero, del tutto erroneamente e con motivazione incongrua, riconosciuto all’importatore l’esimente comunitaria della buona fede, sulla base del comportamento meramente passivo dell’autorità competente, la quale non avrebbe sollevato obiezioni all’esenzione in precedenti operazioni dello stesso tipo, e senza operare una verifica in fatto della ricorrenza dei presupposti richiesti dalla normativa in materia. Il tutto, dunque, in palese violazione, ad avviso dell’amministrazione ricorrente, dell’art. 220, par. 2, lett. b del codice doganale comunitario.
2. Il primo motivo è fondato, assorbito il secondo.
2.1. Dall’esame degli atti si evince, infatti, che la società Guidotto Risi s.p.a. (ora Ceralcom s.r.l.) nell’anno 2000 vincolava al regime del perfezionamento attivo ex art. 115 c.d.c. (codice doganale comunitario n. 2913/92) riso di provenienza tailandese, importato in esenzione dal pagamento dei diritti doganali, poichè in compensazione, per equivalenza, di similare riso comunitario prodotto dalla stessa Guidotto, e da esportare, poi, in Ungheria. In accompagnamento della merce riesportata, la società contribuente chiedeva il rilascio del certificato di circolazione EUR 1, attestante l’origine comunitaria della stessa, al fine di ottenere il trattamento preferenziale per l’importazione in Ungheria, in forza dell’Accordo internazionale stipulato dalla CE con tale Paese.
Con avviso di accertamento suppletivo e di rettifica, peraltro, il competente Ufficio doganale provvedeva d’ufficio alla revisione dell’accertamento, ai sensi del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11 e richiedeva alla Guidotto Risi s.p.a. il pagamento dei dazi afferenti alle merci importate, ritenendo applicabile, nella specie, il disposto dell’art. 216 c.d.c.. Tale disposizione stabilisce che, nel caso di accordi conclusi tra la Comunità europea e taluni Paesi terzi (nella specie all’epoca nell’Ungheria), che prevedono la concessione all’importazione in questi ultimi di un trattamento tariffario preferenziale, l’importazione delle merci non comunitarie (nel caso concreto, riso tailandese) incorporate in quelle esportate nei Paesi terzi – ed ottenute in regime di perfezionamento attivo ex artt. 114 e 115 c.d.c., – è soggetta al pagamento dei relativi dazi doganali.
2.2. Il suddetto atto impositivo veniva impugnato dalla società Guidotto Risi s.p.a. dinanzi al Tribunale di Biella, che emetteva decisione favorevole alla contribuente.
Sull’appello dell’Agenzia delle Dogane, la Corte di appello di Torino – pur ritenendo effettivamente sussistente il debito doganale della Guidotto nei confronti dell’amministrazione – si pronunciava, tuttavia, nel senso di riconoscere alla contribuente l’esimente della buona fede doganale, ex art. 220, comma 2, lett. b), pervenendo, di conseguenza, al rigetto del gravame. Avverso tale decisione ha, pertanto, proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Dogane, sulla base dei due motivi suesposti.
2.3. Rilevato quanto precede, è opportuno premettere, al riguardo, che il codice doganale comunitario disciplina talune ipotesi di destinazioni doganali di merci (tipo di utilizzazione attribuito ad una merce nel momento in cui essa entra, esce, o si muove nel territorio doganale) senza effetto di imposta, costituite dai regimi ed. sospensivi, caratterizzati dalla temporaneità o provvisorietà dell’operazione avente ad oggetto una determinata merce. Tra tali destinazioni doganali esenti da imposizione rientra il ed. regime di perfezionamento attivo, che – secondo il Reg. n. 2913/92 – può presentarsi in tre forme diverse.
Nella prima, c.d. sistema della sospensione, possono essere sottoposte a lavorazione nel territorio doganale della Comunità europea, per far subire loro una o più operazioni di perfezionamento (quali la lavorazione o la trasformazione), merci non comunitarie destinate ad essere riesportate fuori del territorio doganale della Comunità, sotto forma di prodotti compensatori. Tali merci – non essendo destinate a permanere a titolo definitivo nel territorio comunitario, per esservi utilizzate o consumate – non sono soggette, pertanto, a dazi di importazione, nè a misure di politica commerciale (art. 114 c.d.c.) La seconda forma di perfezionamento attivo (ricorrente nel caso di specie), c.d. sistema della compensazione per equivalenza o IM/EX consente che i prodotti compensatori possano essere ottenuti da "merci equivalenti", ossia da merci comunitarie utilizzate in luogo di quelle di importazione per la fabbricazione dei prodotti compensatori, purchè tali merci siano equivalenti a quelle extracomunitarie sotto il profilo tecnico e commerciale (art. 115, n. 1, lett. a). La terza forma, infine, c.d. sistema dell’esportazione anticipata o EX/IM, autorizza l’esportazione fuori della Comunità dei prodotti compensatori ottenuti da merci equivalenti, prima che vangano importate le merci di origine extracomunitaria (art. 115, n. 1, lett. b).
In tutte e tre le forme suesposte, pertanto, il regime doganale di perfezionamento attivo si palesa – con tutta evidenza – finalizzato a promuovere le esportazioni di merci provenienti dalle imprese comunitarie. E tuttavia, è del pari evidente che siffatta finalità – conforme alla logica di sostegno dell’economia interna della Comunità – non può in alcun caso porsi in contrasto con la prioritaria esigenza del rispetto degli obblighi internazionali, assunti – in base ad appositi accordi o trattati – dalla Comunità Europea con Stati terzi.
2.4. Ed è proprio in tale ultima prospettiva che si pone, pertanto, il disposto dell’art. 216 c.d.c., la cui finalità è diretta appunto a garantire l’osservanza degli obblighi internazionali della Comunità derivanti da taluni accordi preferenziali conclusi tra quest’ultima e taluni Paesi terzi. In forza di clausole dette di non restituzione o di "non ristorno", infatti, gli accordi in parola possono stabilire che, ove si tratti di prodotti compensatori ottenuti nella Comunità in regime di perfezionamento attivo, l’applicazione del trattamento tariffario preferenziale che da tali accordi deriva è subordinata al pagamento dei dazi di importazione relativi alle merci terze contenute o utilizzate nei prodotti in questione (C. Giust. CE, 173/07, 505/07).
Orbene, nel caso di specie, trova specifica applicazione l’accordo europeo che istituisce un’associazione tra le Comunità europee ed i loro Stati membri, da una parte, e la Repubblica di Ungheria, dall’altra, sottoscritto a Bruxelles il 16.12.91, il cui protocollo n. 4 all’art. 15, intitolato "Divieto di restituzione dei dazi doganali o di esenzione da tali dazi", così dispone: "i materiali non originari utilizzati nella fabbricazione di prodotti originari della Comunità (o dell’Ungheria, stante la bilaterale vincolatività dell’accordo) (…) non sono soggetti, nella Comunità o in Ungheria, ad alcun tipo di restituzione dei dazi doganali o di esenzione da tali dazi". La presenza nell’accordo in parola di una delle clausole suindicate ha per effetto, pertanto, di paralizzare, nell’importazione, l’applicazione del trattamento tariffario preferenziale e di impedire, all’esportatore titolare di un’autorizzazione di perfezionamento attivo, di avvalersi del beneficio della sospensione dei dazi all’importazione di una merce di origine terza utilizzata ai fini del perfezionamento, allorquando il prodotto compensatore è esportato nel Paese partner (C. Giust. CE, 173/07).
2.5. Sulla scorta di tali premesse appare, dunque, evidente che la Guidotto s.p.a., avendo posto in essere un’operazione di importazione vincolata al regime del perfezionamento attivo per compensazione per equivalente (IM/EX), con successiva riesportazione in Ungheria (Paese vincolato alla Comunità da un Accordo statuente il divieto di restituzione dei dazi doganali o di esenzione da tali dazi), era certamente tenuta al pagamento dei dazi doganali sull’importazione della merce comunitaria, oggetto dell’atto impositivo in discussione.
E tuttavia, il giudice di appello ha ritenuto che fossero sussistenti, nella specie, i presupposti per l’applicabilità dell’esimente comunitaria di cui all’art. 220 c.d.c., n. 2, lett. b), sulla base dello stesso comportamento equivoco tenuto dell’autorità doganale competente, che non aveva sollevato obiezioni all’esenzione in precedenti operazioni dello stesso tipo, ed in considerazione di presunte incertezze interpretative sussistenti, in materia, nella giurisprudenza e tra gli stessi organi comunitari.
3. Tale assunto del giudice di secondo grado, a giudizio della Corte, è del tutto erroneo, e non può, pertanto, essere condiviso.
3.1. Va premesso invero, al riguardo, che, secondo la decisione n. 173/07 della Corte europea, emessa con specifico riferimento all’interpretazione dell’art. 220 c.d.c., n. 2, lett. b), qualora nell’appuramento di un’operazione di perfezionamento attivo le autorità competenti non abbiano mosso obiezioni, in base all’art. 216 del regolamento n. 2913/92, all’esenzione dai dazi all’importazione di merce di origine terza, queste debbono rinunciare alla contabilizzazione a posteriori di tali dazi all’importazione, ai sensi dell’art. 220 n. 2, lett. b), di tale regolamento, nel momento in cui tre requisiti cumulativi siano presenti. In primo luogo, occorre che i dazi in questione non siano stati riscossi a causa di un errore delle autorità competenti medesime, inoltre, che l’errore di cui si tratta sia stato di natura tale da non poter essere ragionevolmente rilevato da un debitore che versi in buona fede e, infine, che quest’ultimo abbia rispettato tutte le prescrizioni della normativa in vigore relative alla sua dichiarazione in dogana.
La Corte di Giustizia ha inteso, pertanto, stabilire che l’esenzione da imposta doganale sancita dall’art. 220 c.d.c., n. 2, lett. b), che preclude la contabilizzazione a posteriori dell’obbligazione doganale in presenza di un errore dell’autorità preposta e della buona fede dell’operatore, mira a tutelare il legittimo affidamento del debitore circa la fondatezza degli elementi che intervengono nella decisione di recuperare, o meno, i dazi doganali.
3.2. Se ne deve necessariamente inferire che – come questa Corte ha più volte avuto modo di chiarire, anche successivamente alla decisione comunitaria succitata – lo stato soggettivo di buona fede dell’importatore, richiesto dall’art 220 c.d.c., comma 2, lett. b), ai fini dell’esenzione dalla contabilizzazione a posteriori, non ha valenza esimente in re ipsa, ma solo in quanto sia riconducibile ad una delle situazioni fattuali individuate dalla normativa comunitaria, tra le quali va annoverato anche l’errore incolpevole, ossia non rilevabile dal debitore di buona fede, nonostante la sua esperienza e diligenza. E tuttavia, tale errore, per assumere rilievo scriminante, deve essere in ogni caso imputabile a "comportamento attivo" delle autorità doganali, non rientrandovi quello indotto da dichiarazioni inesatte dello stesso operatore (cfr. Cass. 15297/08, 13680/09, 7837/10; in tal senso, v. pure C. Giust. CE, n. 348/89, causa Mecanarte).
Inoltre, poichè l’esimente comunitaria in esame presuppone la genuinità delle certificazioni poste a fondamento della richiesta di esenzione, ossia la loro correttezza formale e sostanziale, incombe, in ogni caso, all’importatore che voglia fruire di detta esenzione, dimostrare l’esistenza cumulativa di tutti i presupposti indicati dall’art. 220 c.d.c., mentre all’autorità doganale incombe esclusivamente l’onere di allegare e dimostrare l’irregolarità delle certificazioni presentate, atteso che qualsiasi certificato che risulti inesatto autorizza il recupero dell’imposta a posteriori (Cass. 15297/08, 13680/09, 15547/10).
3.3. Orbene, nel caso concreto, dall’esame degli atti si evince che la società contribuente ha proceduto all’importazione di riso prodotto in Paesi non appartenenti alla Comunità Europea (Tailandia), importato con esenzione dai dazi doganali poichè in regime di perfezionamento attivo, sistema della compensazione per equivalenza, con successiva esportazione in Ungheria, Paese – come dianzi detto – legato alla Comunità da un accordo preferenziale.
E tuttavia, come si desume anche dalla stessa sentenza di appello, in accompagnamento della merce italiana in esportazione era allegato il relativo certificato EUR/1, attestante l’origine comunitaria della merce. Ne discende che il cumulo di benefici fiscali che ne è risultato – cui la disposizione di cui all’art. 220 c.d.c. mira ad ovviare – si palesa nella specie, men che imputabile a comportamento attivo dell’amministrazione doganale, piuttosto ascrivibile a condotta dello stesso importatore, avendo il medesimo allegato, alla dichiarazione doganale per l’esportazione, documenti che attestavano l’origine comunitaria della merce esportata, invece che quelli attestanti la qualità di merce oggetto di sospensione dei dazi, in forza del regime di perfezionamento attivo.
3.4. Ebbene, va rilevato in proposito che, con riferimento ad una vicenda del tutto analoga a quella oggetto della presente controversia, la Corte di Giustizia ha affermato che l’indicazione, nelle dichiarazioni di esportazione, di un codice di regime doganale erroneo, poichè idoneo a designare l’esportazione di merci comunitarie, anzichè del codice per le merci oggetto di sospensione dei dazi in forza del regime di perfezionamento attivo, fa sorgere un’obbligazione doganale, conformemente all’art. 203 c.d.c., n. 1 e all’art. 865, comma 1, del regolamento n. 2454/93.
Ed invero, l’indicazione del codice di regime doganale che designa la riesportazione di merci oggetto del regime di perfezionamento attivo mira a garantire una vigilanza effettiva da parte delle autorità doganali, mettendole in grado di identificare, sulla sola base della dichiarazione in dogana, la posizione delle merci interessate senza dover ricorrere a verifiche o a accertamenti ulteriori. In particolare – ad avviso della Corte europea l’indicazione di cui trattasi è volta a consentire alle autorità doganali di decidere, all’ultimo momento, di procedere ad un controllo doganale ai sensi dell’art. 37 c.d.c., n. 1, vale a dire di verificare se le merci riesportate corrispondano effettivamente alle merci sottoposte al regime di perfezionamento attivo. Ne discende che, qualora l’indicazione del codice di regime doganale erroneo nelle dichiarazioni d’esportazione abbia erroneamente conferito alle merci di cui trattasi la posizione di beni di provenienza comunitaria incidendo, di conseguenza, direttamente sulla facoltà delle autorità doganali di effettuare controlli ex art. 37 c.d.c., n. 1, l’utilizzo dei codici in parola deve essere qualificato come "sottrazione" di tali merci alla vigilanza doganale, idonea a far sorgere un’obbligazione doganale, in forza della disposizione suindicata.
Tale erronea indicazione nella dichiarazione d’esportazione integra, peraltro, una violazione anche dell’art. 78 c.d.c., che consente di procedere alla revisione della dichiarazione di esportazione delle merci al fine di correggere il codice di regime doganale loro attribuito dal dichiarante. Le autorità doganali sono tenute infatti, da un lato, a verificare se le disposizioni che disciplinano il regime doganale considerato siano state applicate in base ad elementi inesatti o incompleti e se gli obiettivi del regime di perfezionamento attivo non siano stati messi in pericolo, nonchè, dall’altro, ad adottare, eventualmente, le misure necessarie per regolarizzare la situazione. Il che è ovviamente impedito dalla diversa qualificazione delle merci nella documentazione allegata alla dichiarazione di esportazione (cfr. C. Giust. CE, 14.1.10, cause riunite C-430/08 e C-431/08, Terex Equipment Ltd ed altri).
3.5. Alla stregua di tutti i rilievi che precedono, pertanto, risulta del tutto evidente – a giudizio di questa Corte – che la buona fede dell’importatore – che, in via di principio va esclusa in ogni caso in cui l’errore incolpevole sia stato indotto dal fatto che l’autorità doganale abbia ricevuto una dichiarazione non veritiera sulla provenienza e sulla qualità della merce, senza effettuare alcuna contestazione, occorrendo, come detto, un comportamento attivo di detta autorità (Cass. 7837/10) – deve, a fortiori, essere ritenuta inesistente, laddove la dichiarazione non veritiera provenga dallo stesso importatore.
E ciò, in special modo laddove quest’ultimo – per la sua qualità di soggetto esercente professionalmente l’attività di importatore, come nel caso di specie la Guidotto Risi s.p.a.- abbia proceduto all’irregolare introduzione di merce in ambito comunitario, "sapendo o dovendo, secondo ragione, sapere che essa era irregolare". Con la conseguenza che tale soggetto – nel caso di specie la società intimata – viene ad assumere in concreto la qualità di debitore per la relativa obbligazione doganale, ai sensi dell’art. 203 c.d.c., comma 3 (Cass. 11181/10).
4. il motivo di ricorso in esame, pertanto, a giudizio della Corte, si palesa del tutto fondato.
5. L’accoglimento della censura proposta dall’Agenzia delle Dogane comporta la cassazione della sentenza impugnata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte, nell’esercizio del potere di decisione nel merito di cui all’art. 384 c.p.c., comma 2, rigetta il ricorso introduttivo della società contribuente.
6. Le spese del presente giudizio di legittimità vanno poste a carico dell’intimata soccombente, nella misura di cui in dispositivo.
Concorrono giusti motivi per dichiarare interamente compensate fra le parti le spese dei gradi di merito.
P.Q.M.
La Corte Suprema di Cassazione; accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa l’impugnata sentenza e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo proposto dalla società contribuente; condanna l’intimata al rimborso delle spese del presente giudizio, che liquida in Euro 1.500,00 per onorario, oltre alle spese prenotate a debito; dichiara compensate tra le parti le spese dei giudizi di merito.
Testo non ufficiale. La sola stampa del bollettino ufficiale ha carattere legale.