Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole direttore del sito giuridico http://www.gadit.it/
Svolgimento del processo
Con ricorso notificato all’Ufficio di Gioia del Colle (BA) dell’AGENZIA delle ENTRATE, L.N. ("dottore commercialista"), in forza di cinque motivi, chiedeva di cassare la sentenza n. 52/05/05 della Commissione Tributaria Regionale della Puglia (depositata il 30 agosto 2005) che aveva accolto l’appello dell’Ufficio avverso la decisione (159/13/02) della Commissione Tributaria Provinciale di Bari la quale aveva recepito il ricorso con cui egli aveva impugnato l’"avviso… a mezzo del quale l’Agenzia…
sottoponeva ad accertamento" ("per l’anno 1996") la sua dichiarazione facendo "applicazione… dei parametri previsti dal DPCM 29 gennaio 1996, come modificato dal DPCM 21 marzo 1997".
L’Agenzia delle Entrate instava per il rigetto dell’impugnazione; il suo ufficio locale non svolgeva attività difensiva.
Motivi della decisione
p. 1. La sentenza impugnata.
La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello dell’Ufficio osservando:
– "l’accertamento basato su presunzioni dotate di gravitar precisione e concordanza, quale la ricostruzione del reddito con ricorso ai parametri o agli studi di settore, è legittimo, facendo salvo… il diritto del contribuente di dimostrarne l’inattendibilità mediante prova contraria";
– "nel caso… il contribuente", "per neutralizzare l’accertamento basato sul calcolo parametrico", ha esposto, come "cause giustificative", oltre allo "sfasamento temporale tra periodo in cui si effettua la prestazione e quello dell’effettivo incasso", il "contemporaneo svolgimento di attività di coltivazione del terreno e di attività professionale" ("il contribuente esibiva" la "dichiarazione di variazione dati presentata in data 4 ottobre 1995 all’Ufficio IVA", "due assegni… per l’importo complessivo di L. 18.601,410 corrisposti dall’AIMA a titolo di contributo per seminativi");
– dagli "atti di causa… non si riscontra… l’effettivo esercizio di un’attività produttiva o di un… impegno lavorativo alla coltivazione del terreno" ("circostanza che non viene dimostrata").
Il giudice di appello, inoltre, ha precisato:
– "il contributo AIMA", considerata la "politica agricola comunitaria tendente ad incentivare il ritiro dei seminativi dalla produzione", "veniva corrisposto anche in ipotesi di ritiro di seminativi dalla produzione", ovverosia per "mettere da parte" i terreni…
utilizzandoli a scopi non agricoli";
– "l’Ufficio fa rilevare, e non viene contraddetto, che "il contribuente è titolare di un unico terreno di 26 are registrato come pascolo".
In definitiva, per la Commissione Tributaria Regionale, "la presunta seconda attività non è idonea a dimostrare lo scostamento parametrico, perchè la sua attività professionale non ha sicuramente subito una sensibile diminuzione della capacità lavorativa".
p. 2. Il ricorso del contribuente.
Questi censura la decisione con cinque motivi.
A. Con il primo il ricorrente denunzia "violazione e falsa applicazione… della L. … del 1995, n. 549, art. 3, comma 185, e D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 5, e della Circolare del Ministero delle Finanze n. 203/E del 20 ottobre 1999" ("nullità radicale…
dell’avviso di accertamento opposto per violazione di norme procedurali") esponendo che "l’Agenzia… ha omesso di eseguire approfonditamente e con efficacia la fase del contraddittorio, dalla quale avrebbe potuto e dovuto desumere l’infondatezza della pretesa erariale".
B. Con la successiva doglianza il contribuente denunzia "violazione e falsa applicazione… della L. n. 400 del 1988, art. 11" adducendo la "nullità radicale… dell’avviso di accertamento opposto per vizio dei DD. P.C.M. di approvazione dei parametri" in quanto non "adottati previo parere del Consiglio di Stato".
C. In terzo luogo il L. denunzia "violazione e falsa applicazione… del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 3; L. n. 241 del 1990, art. 3; L. n. 212 del 2000, art. 7" eccependo la "nullità radicale… dell’avviso di accertamento opposto per difetto di motivazione" ("mera citazione di norme ed enunciazione di formule stereotipate"; "ha ignorato… le deduzioni fornite" da esso "contribuente, procedendo all’applicazione automatica dei parametri e recependone acriticamente le risultanze matematiche, che… integrano soltanto una presunzione semplice"; "il documento opposto non è "motivato in relazione ai presupposti di fatto" e non riporta "le ragioni giuridiche che lo hanno determinato"").
D. Con il quarto motivo il ricorrente denunzia "violazione e falsa applicazione… del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d); art. 2129 c.c…. eccependo la nullità radicale… dell’avviso di accertamento opposto per l’inesistenza di ogni presunzione dotata di gravita, precisione e concordanza": "nel caso… non è detto quali siano gli altri indizi dotati di gravita, precisione e concordanza sui quali si basa la pretesa dell’Amministrazione".
E. Nel quinto (ultimo) motivo il contribuente denunzia "una insufficiente motivazione" in ordine al suo "impegno lavorativo diretto alla coltivazione del terreno… posseduto" affermando (a) che "l’importo complessivo di L. 18. 601.410" corrisposto "dall’AIMA" non costituiva (come ritenuto dal giudice di appello) "incentivo al ritiro di seminativi dalla produzione" ma "aiuto supplementare alla produzione di grado duro (cfr. copia della domanda di compensazione al reddito – raccolto 1996 e cfr. copia della fattura n. (OMISSIS) emessa da Agri Conf srl relativa all’acquisto di grano duro da seme)", e (b) che "erroneamente… l’Ufficio e la CTR" lo "considerano… "titolare di un unico terreno di 26 are registrato come pascolo"" atteso che dalla "nota di variazione del 18 novembre 1993 dell’Ufficio Tecnico Erariale" ("allegata" in "copia") "si evidenzia la variazione di qualità del terreno da pascolo a seminativi, nonchè l’estensione dello stesso… di 24 ettari e non di sole 26 are".
p. 3. Le ragioni della decisione.
Il ricorso deve essere respinto.
A. Il primo motivo è inammissibile.
La doglianza, infatti, si risolve nella mera affermazione (preceduta dal richiamo di qualche frase che si assume tratta da "Circolari Agenzia delle Entrate") secondo cui "l’Agenzia… ha omesso di eseguire approfonditamente e con efficacia la fase del contraddittorio, dalla quale avrebbe potuto e dovuto desumere l’infondatezza della pretesa erariale", quindi nella sola esposizione del giudizio (intuitivamente interessato) del contribuente sulla concreta osservanza delle disposizioni (L. … del 1995 n. 549, art. 3, comma 185, e D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 5, e della Circolare del Ministero delle Finanze n. 203/E del 20 ottobre 1999") che si assumono violate; tal giudizio, peraltro, è ridotto a generiche espressioni ("approfonditamente e con efficacia") dalle quali è del tutto impossibile evincere le ragioni in base alle quali l’Ufficio "avrebbe potuto e dovuto desumere l’infondatezza della pretesa erariale" non essendo stato riprodotto in ricorso (come impone l’art. 366 c.p.c.) il contenuto testuale nè delle "giustificazioni" addotte dal contribuente nella "fase del contraddittorio" (in ordine alla quale il L. si è limitato a dire che "nel corso del contraddittorio del 12 settembre 2001" egli dichiarava e comprovava l’insussistenza delle condizioni idonee a legittimare l’accertamento solo sulla base dei parametri") nè dell’atto impositivo impugnato.
B. L’infondatezza del secondo motivo dì ricorso discende dal rilievo (Cass., trib.: 11 febbraio 2009 n. 3289 e 5 novembre 2010 nn. 22553 – 22555) che la L. n. 549 del 1995, art. 3 "il comma 186" "attribuisce al (solo) "Presidente del Consiglio dei ministri" il potere di approvare ("sono approvati"), "su proposta del Ministro delle finanze", "parametri" elaborati (ex comma 184) dal "Dipartimento delle entrate" dello stesso Ministero e non prevede nessuna partecipazione del Consiglio di Stato al complessivo iter amministrativo".
Sulla questione, in carenza di qualsivoglia convincente argomentazione contraria, va ribadito che la obbligatorietà di detta partecipazione (quand’ anche sub specie di "parere") non può affermarsi neppure in forza della L. 23 agosto 1988, n. 400, art. 17, comma 1, (che la prescrive per la emanazione, con decreto del Presidente della Repubblica, dei regolamenti necessari "per disciplinare" le materia previste dalla stessa norma) perchè, a prescindere dall’accertamento della natura effettivamente regolamentare del provvedimento di approvazione dei parametri, comunque (cfr., Cass., trib., 19 aprile 2006 n. 9129), come chiarito dalla Corte delle leggi (ordinanza n. 297 depositata il 28 luglio 2004).
(a) "nessuna norma costituzionale o di legge stabilisce… che in materia tributaria i regolamenti debbano essere adottali con regolamento governativo ai sensi della L. n. 400 del 1988, art. 17" e;
(b) questa, "nel fare un elenco delle materie che devono essere disciplinate con il regolamento", "non fa menzione della materia tributaria".
C. La censura contenuta nel terzo motivo ("nullità radicale…
dell’avviso di accertamento opposto per difetto di motivazione") è inammissibile per due ragioni.
C1. La sentenza impugnata, invero, si è limitata a esporre (peraltro solo nella parte dedicata allo "svolgimento del processo") che "il ricorrente", in primo grado, aveva eccepito "la nullità dell’avviso di accertamento per difetto di motivazione, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 3; nel corpo della decisione, però, non vi è nessun cenno all’esame di tale questione e, comunque, ad una qualche decisione sulla stessa; il ricorrente, dal suo canto, in violazione dell’art. 366 c.p.c., non indica quale sia il punto, anche implicito, in cui la Commissione Tributaria Regionale avrebbe dato un suo giudizio (negativo per il contribuente) sulla "motivazione" dell’atto impositivo.
L’esposta situazione evidenzia la sussistenza, non già della "violazione e falsa applicazione, ai sensi dell’art. 360… c.p.c., n. 3" delle norme denunziate nel motivo ("D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 3; L. n. 241 del 1990, art. 3, L. n. 212 del 2000, art. 7"), ma solo di un possibile (se il motivo di doglianza è stato ritualmente riproposto al giudice di appello) error in procedendo dato dalla omessa pronuncia sul punto in violazione del principio posto dall’art. 112 c.p.c., (per il quale "il giudice deve pronunciare su tutta la domanda").
Siffatto errore, come noto (Cass., 2^, 18 maggio 2011 n. 10921, che richiama, tra le innumeri, "Cass. 22 novembre 2006 n. 24856, 14 febbraio 2006 n. 3190, 19 maggio 2006 n. 11844, 27 gennaio 2006 n. 1755, magia 24giugno 2902 n. 9159, 11 gennaio 2002 n. 317,27 settembre 20.00 n. 12790, 28 agosto 2000 n. 11260, 10 aprile 2000 n. 4496, 6 novembre 1999 n. 12366"), determina la nullità della sentenza, quindi un vizio che "dev’essere… fatta valere…
esclusivamente… in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4, e non già", come anche nel caso, "con la denunzia della violazione di differenti norme di diritto processuale o di norme di diritto sostanziale ovvero del vizio di motivazione ex art. 360 c.p.c., n. 5".
C.2. La valutazione della sussistenza e della sufficienza della "motivazione" di un atto di imposizione fiscale, poi, involge, come per qualunque atto amministrativo, l’interpretazione dell’atto stesso in quanto è necessario ricostruire l’intento dell’amministrazione ed il potere che essa ha inteso esercitare in considerazione del suo contenuto complessivo e, se rilevante, in base al comportamento tenuto dall’amministrazione: questa interpretazione, come noto (Cass., trib.: 8 ottobre 2007 n. 21040; 1 ottobre 2007 n. 20649; 25 gennaio 2006 nn. 1436 e 1437; 5 dicembre 2005 n. 26389; 1 aprile 2005 n. 6870; 25 marzo 2005 n. 6504; id., 3^, 2 agosto 2004 n. 14783; id., 1^, 8 aprile 2004 n. 6942; id., lav., 16 marzo 2004 n. 5369; trib., 29 settembre 2003 n. 14482; id., 1^, 20 settembre 2003 n. 13954; id., lav., 22 agosto 2003 n. 12370; id., 3^, 5 giugno 2001 n. 7584), costituisce un apprezzamento di fatto, di esclusiva competenza del giudice del merito, sindacabile in sede di legittimità soltanto per insufficienza o contraddittorietà della motivazione della sentenza, quindi per violazione di quegli stessi canoni ermeneutici (artt. 1362 e ss. c.c.) che presiedono alla interpretazione dei contatti, ovverosia per vizi che nel caso non sono stati assolutamente dedotti.
L’apprezzamento del fondamento della censura afferente all’interpretazione dell’atto di imposizione fiscale, inoltre, proprio perchè pertinente al contenuto di un documento, impone alla parte che in sede di legittimità denunci l’erronea valutazione di quel documento ad opera del giudice di merito – pena l’inammissibilità del motivo di censura – di riprodurre nel ricorso (art. 366 c.p.c.), in osservanza del principio di autosufficienza del medesimo (Cass.: trib., 1 ottobre 2007 n. 20649; trib., 1 giugno 2007 n. 12884, tra molte; 3^, 10 agosto 2004 n. 15412), il documento nella sua integrità anche al fine di porre questo giudice di legittimità in condizione di valutare la rilevanza della censura stessa.
Nel caso il ricorrente non ha affatto trascritto l’avviso di accertamento che ritiene affetto dal vizio denunziato.
D. La "violazione e falsa applicazione… del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d); art. 2729 c.c." – con conseguente "nullità radicale… dell’avviso di accertamento opposto per l’inesistenza di ogni presunzione dotata di gravita, precisione e concordanza" (in particolare perchè "nel caso… non è detto quali siano gli altri indizi dotati di gravita, precisione e concordanza sui quali si basa la pretesa dell’Amministrazione") -, denunziata con la quarta doglianza, deve essere esclusa in base al principio (da ribadire per carenza di qualsivoglia convincente argomentazione contraria) affermato dalle sezioni unite di questa Corte (sentenza 18 dicembre 2009 n. 26635) secondo cui:
– v’la procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravita, precisione e concordanza non è ex lege determinata in relazione ai soli standard in sè considerati, ma nasce procedimentalmente in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente (che può tuttavia, restare inerte assumendo le conseguenze, sul piano della valutazione, di questo suo atteggiamento), esito che, essendo alla fine di un percorso di adeguamento della elaborazione statistica degli standard alla concreta realtà economica del contribuente, deve far parte (e condiziona la congruità) della motivazione dell’accertamento, nella quale vanno esposte le ragioni per le quali i rilievi del destinatario dell’attività accertativa siano state disattese";
– "il contribuente ha, nel giudizio relativo all’impugnazione dell’atto di accertamento, la più ampia facoltà di prova, anche a mezzo di presunzioni semplici, ed il giudice può liberamente valutare tanto l’applicabilità degli standard al caso concreto, che deve essere dimostrata dall’ente impositore, quanto la controprova sul punto offerta dal contribuente" stesso.
Secondo le sezioni unite, quindi, il sistema di "accertamento" dei redditi "per standard" (tra i quali anche quello, qui rilevante, fondato sui cd. "parametri") "trova il suo punto centrale nell’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale", "contraddittorio" che, nel caso, per ammissione dello stesso contribuente, vi è stato.
E. Il quinto (ultimo) motivo, infine, è inammissibile perchè:
(a) la denunzia di "insufficiente motivazione" in ordine al titolo giuridico ("incentivo al ritiro di seminativi dalla produzione" o "aiuto supplementare alla produzione di grado duro") dell’"importo complessivo di L. 18.601.410" corrisposto "dall’AIMA" non è accompagnata, come impone l’art. 366 c.p.c., nè dalla trascrizione del contenuto testuale sia della "domanda di compensazione al reddito – raccolto 1996" che della "della fattura n. (OMISSIS) emessa da Agri Conf srl" nè dalla specificazione delle ragioni per le quali da quei documenti il giudice del merito avrebbe dovuto (e quello di rinvio dovrebbe) trarre la prova del secondo dei titoli su indicati;
(b) della questione concernente la "variazione di qualità del terreno da pascolo a seminativi" e la "estensione dello stesso" ("24 ettari e non… sole 26 are") non vi è traccia nella sentenza impugnata, con conseguente sua inammissibilità per novità (cfr.
Cass., 3^, 12 ottobre 2010 n. 21015, secondo cui "ove una determinata questione giuridica – che implichi un accertamento di fatto – non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che proponga la suddetta questione in sede di legittimità, alfine di evitare una statuizione di inammissibilità, per novità della censura, ha l’onere non solo di allegare la avvenuta deduzione della questione innanzi al giudice di merito, ma anche dì indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, onde dare modo alla Corte di Cassazione di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione, prima di esaminare nel merito la questione stessa (Cass. 5 aprile 2004, n. 6656)"); la stessa, peraltro e comunque, è fondata su documento ("nota di variazione del 18 novembre 1993 dell’Ufficio Tecnico Erariale") del quale, ancora in violazione dell’art. 366 detto, non si indica il luogo ed il tempo processuali di esibizione al giudice del merito e la cui produzione, per la prima volta innanzi a questo giudice di legittimità, è vietata dall’art. 372 c.p.c., comma 1, per il quale "non è ammesso il deposito di atti e documenti non prodotti nei precedenti gradi del processo, tranne di quelli che riguardano la nullità della sentenza impugnata e l’ammissibilità del ricorso e del controricorso".
p. 4, Delle spese processuali.
Per la sua totale soccombenza il ricorrente, ai sensi dell’art. 91 c.p.c., è tenuto a rifondere all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente a rifondere all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro 4.500,00 (quattromilacinque-cento/00), oltre spese prenotate a debito.
Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 3 maggio 2012.
Depositato in Cancelleria il 20 luglio 2012
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