Autore: Admin

Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole

Svolgimento del processo
* La Azienda Agricola D., proprietaria di alcuni terreni a destinazione agricola e artigianale (catasto del
Comune di Montesilvano fg. 19 part. 13, 92, 96 e 201; catasto del Comune di Cappelle sul Tavo fg. 1
part. 29, 30, 31, 32, 61, 70, 111, 121 e 137), chiese il risarcimento del danno, l’indennità di
occupazione e la declaratoria della cessazione della sua proprietà e dell’acquisizione da parte dell’E. e
della Regione di detta proprietà a seguito di procedura per occupazione di detti terreni per la
realizzazione di due linee elettriche, aeree e interrate.
All’occupazione, infatti, prevista per la durata tre anni, non fecero seguito i decreti di costituzione di
servitù di elettrodotto per i terreni interessati dalle linee aeree e di espropriazione per le aree
interessate dalle linee sotterranee e dai basamenti dei piloni.
* Con lo stesso ricorso l’Azienda ha chiesto, il pagamento in solido, da parte della Regione e dell’E.
spa, dell’indennità di occupazione temporanea d’urgenza relativa al periodo dal 26 – 27 giugno 1996 al
26 – 27 giugno 1999, data di scadenza dell’occupazione legittimamente dispost.
Il TAR, con la sentenza n. 948/2008 ha:
– dichiarato in via preliminare il proprio difetto di giurisdizione in favore del giudice ordinario in ordine
alla domanda per ottenere l’indennità di occupazione d’urgenza per il periodo di occupazione dal 26 –
27 giugno 1996 al 26 – 27 giugno 1999.
– accolto il ricorso come da motivazione, e, per l’effetto, ha condannato l’E. spa al risarcimento del
danno patito dalla ricorrente, ai sensi dell’art. 35, comma 2, del D. Lgs. n.80/98, con i criteri e le
modalità stabilite nella stessa motivazione.
* In estrema sintesi, il Tribunale, dopo un’accurata ricostruzione delle vicende giurisprudenziali
relative all’istituto dell’accessione invertita ed al suo declino per effetto degli interventi della CEDU, ha
statuito che: a) – l’art. 43 del nuovo T. U. n. 327/2001 si riferisce anche alle occupazioni sine titulo giÃ
sussistenti alla data di entrata in vigore del medesimo testo unico (richiamandosi al riguardo: Cons.
St., Ad. Pl. n. 2 del 2005; Cons. St., Sez. IV, 16 novembre 2007 n. 5830; idem, 27 giugno 2007, n.
3752; idem, 21 maggio 2007, n. 2582; TAR Sardegna, 31 gennaio 2008 n. 83); b) – corollario del
sistema delineato dall’art. 43 é il principio per cui il trasferimento della proprietà del bene non può
connettersi – come pretendeva l’azienda ricorrente – alla unilaterale volontà del privato di abdicare al
proprio diritto, riservando infatti l’articolo 43 alla valutazione discrezionale della Pubblica
Amministrazione la decisione di emettere il decreto di acquisizione sanante, potere discrezionale che
verrebbe inevitabilmente vanificato ove si ammettesse una scelta unilaterale del privato; c) – il
quantum del risarcimento fosse determinato dall’E. ai sensi dell’art. 35, comma 2, del D. Lgs. 80/98
alla luce dei seguenti criteri generali: c.1) entro il termine di sessanta giorni – decorrente dalla
comunicazione o notifica della sentenza – l’amministrazione e la ricorrente avrebbero potuto
addivenire ad un accordo per la restituzione delle aree, concordando le modalità di restituzione,
oppure ad un accordo in base al quale la proprietà delle aree si trasferiva dalla ricorrente all’E. con
corresponsione della somma specificamente individuata nell’accordo stesso per il trasferimento di
proprietà, prendendo a riferimento il valore venale del bene; c.2) negli stessi termini si doveva
provvedere a quantificare il corrispettivo per la servitù di elettrodotto da costituirsi formalmente sui
terreni interessati, tenendo conto di quanto stabilito dall’articolo 16 della l. r. n. 83 del 1988, ma
unicamente come valore base, con conseguente risarcimento di ogni danno ulteriore, previa congrua
motivazione; c.3) in caso di mancato accordo l’E. – entro i successivi sessanta giorni – avrebbe dovuto
emettere un formale e motivato provvedimento con cui disporre o la restituzione delle aree a suo
tempo occupate, o l’acquisizione dell’area al suo patrimonio indisponibile, ai sensi dell’art. 43 del Testo
Unico, oltre che costituire la servitù di elettrodotto; c.4) nel caso di acquisizione ex art. 43, l’E.
avrebbe dovuto risarcire il danno corrispondendo il valore venale dell’immobile spettante in base alle
disposizioni del citato testo unico (valore venale, rivalutazione e interessi moratori), tenendo conto dei
criteri previsti dall’art. 43, comma 6, del Testo unico e facendo riferimento alla data dalla quale è
configurabile l’inizio dell’illecito; c.5 decorsi inutilmente tutti i termini stabiliti dal TAR l’azienda
ricorrente avrebbe potuto chiedere al TAR l’esecuzione della sua decisione.
* Avverso tale sentenza ha proposti appello l’ENEL s.p.a., deducendo:
– il difetto di giurisdizione del Giudice Amministrativo non solo per la liquidazione della indennità di
occupazione legittima, ma anche per il risarcimento del danno da occupazione illegittima;
– l’inapplicabilità dell’art.43 del T. U. sulle espropriazioni alle ipotesi in cui la occupazione del fondo e la
irreversibile trasformazione dello stesso siano avvenuti anteriormente all’entrata in vigore di detta
disposizione;
– l’impossibilità da parte dell’E. Spa di emettere l’atto di acquisizione delle aree;
– l’errore in giudicando per violazione del divieto di extrapetizione e di ultrapetizione per essersi
accolta una domanda in realtà non proposta in primo grado, dove il ricorrente aveva chiesto il
risarcimento del danno conseguente ad avvenuta perdita di proprietà di parte dei terreni per
accessione invertita; la sentenzaq, al contrario, ha disposto il risarcimento del danno nonostante la
declaratoria della permanenza del diritto di proprietà in capo al privato, ai sensi dell’art. 43 T. U.
Espropriazione..
* L "Azienda Agricola D. si è costituita proponendo a sua volta appello incidentale condizionato, per il
risarcimento dei danni da perdita di terreno (basamenti per tralicci) e perdita di valore dei fondi per
presenza di elettrodotto.
* L’E. ha illustrato i motivi d’appello con memoria del 15 ottobre 2009.
Alla pubblica udienza del 27 ottobre 2009 la causa è stata trattenuta in decisione.
Motivi della decisione
1 – Il primo motivo d’appello, concernente difetto di giurisdizione sollevato dall’E. con riguardo alla
domanda non solo indennitaria per il periodo di occupazione legittima ma anche risarcitoria per il
periodo successivo alla sua scadenza è infondato.
Come anche di recente osservato da questa Sezione la questione della giurisdizione per le controversie
come quella in esame, infatti, può ormai considerarsi definitivamente risolta a favore del G.A., a
seguito della decisione 30 luglio 2007, n. 9 dell’Adunanza Plenaria e dalla successiva sentenza n.
12/2007 della stessa Adunanza di questo Consiglio.
Ha osservato al riguardo l’Adunanza Plenaria che nei procedimenti – come quello in controversia – non
governati, ratione temporis, dalle norme sostanziali del T.U. n. 327 del 2001, la dichiarazione di
pubblica utilità è l’atto autoritativo che fa emergere il potere pubblicistico in rapporto al bene privato e
costituisce, al tempo stesso, origine funzionale della successiva attività, sia essa giuridica che
materiale, di utilizzazione dello stesso per scopi pubblici previamente individuati.
In questo quadro, le vicende patologiche del procedimento, quali la mancata adozione del
provvedimento espropriativo entro il termine fissato a monte dalla predetta dichiarazione (ovvero, la
protrazione dell’occupazione oltre il termine biennale di efficacia previsto dall’art. 73 della legge n.
2359 del 1865) non sembra poter dequalificare la valenza giuridica di un’attività appunto espletata nel
corso e in virtù di un procedimento, che la dichiarazione ha ab origine funzionalizzato a scopi specifici
e concreti di pubblica utilità.
2 – Rispetto ai casi di illegittimità sopravvenuta del procedimento la stessa Adunanza ha ravvisato "
evidenti punti di contatto " con quelle che si determinano a seguito dell’annullamento in s.g. della
dichiarazione di pubblica utilità, in quanto in entrambi i casi gli effetti retroattivi naturalmente
conseguenti alla pronuncia demolitoria o quelli derivanti dalla mancata conclusione del procedimento
non sembrano poter travolgere a posteriori il nesso funzionale che ha comunque legato l’attivitÃ
dell’Amministrazione alla realizzazione del fine di interesse collettivo individuato all’origine.
Ben distinto invece – e dunque non equiparabile ai fini del riparto di giurisdizione ai sensi dell’art. 34
del D. L.vo n. 80 del 1998 e delle corrispondenti norme processuali contenute nell’art. 53 del T.U. n.
327 del 2001 come incisi dalle sentenze della Corte costituzionale nn. 204/2004 e 191/2006 Р̬ il caso
in cui la dichiarazione di p. u. ovvero altri provvedimenti a contenuto e finalità appropriative della
proprietà privata manchino del tutto, venendo allora in rilievo un mero comportamento per vie di fatto
o, se si vuole, un intollerabile atto d’arroganza, una vera usurpazione del diritto soggettivo di
proprietà, in nessun modo e nemmeno mediatamente funzionalizzato e rapportato all’esercizio di un
effettivo potere degradatorio e traslativo.
3 – È stato pertanto ritenuto che nella materia dei procedimenti di esproprio sono devolute alla
giurisdizione amministrativa esclusiva le controversie nelle quali si faccia questione – naturalmente
anche ai fini complementari della tutela risarcitoria – di attività di occupazione e trasformazione di un
bene conseguenti ad una dichiarazione di pubblica utilità, con essa congruenti e ad essa conseguenti,
anche se il procedimento all’interno del quale sono state espletate non sia sfociato in un tempestivo
atto traslativo ovvero sia caratterizzato dalla presenza di atti poi dichiarati illegittimi. Sul punto, oltre
le citate pronunce dell’Adunanza plenaria, si richiamano di questa stessa sezione le sentenze 30
ottobre 2009, n. 6705; 8 giugno 2009, n. 3509; 3 settembre 2008, n. 4112; 30 novembre 2007, n.
6124).
4 – D’altra parte, anche la Corte di Cassazione distingue fra risarcimento del danno per occupazione
espropriativa, dal risarcimento del danno da occupazione radicalmente illegittima "ab origine" a causa
della mancanza di dichiarazione di pubblica utilità (Cass. Civ., sez. I, 6 novembre 2008, n. 26615 ed
ivi ulteriori citazioni; 8 ottobre 2008, n. 24786).
Appare utile richiamare, al riguardo, la puntuale ricostruzione operata dalla sentenza delle Sezioni
Unite, n. 14794 del 2007 – seguita tra le altre dalle sentenze n. 10444, n. 19501, n. 26374 e n. 30254
del 2008, n. 16093 del 2009, n. 21470 del 2009, tutte rese a S.U. – là dove viene delineato, riguardo
alla giurisdizione in tema di azioni di risarcimento del danno da occupazione appropriativa, un
esauriente quadro di ricostruzione del succedersi delle ipotesi di giurisdizione correlate a ormai note
vicende normative e giurisprudenziali.
Il predetto quadro è stato così delineato:
a) le controversie in materia di occupazione appropriativa iniziate in periodo ancora antecedente al 1
luglio 1998, rientrano nella giurisdizione del giudice ordinario, secondo l’antico criterio di riparto diritti
soggettivi – interessi legittimi;
b) le stesse controversie, se iniziate nel periodo corrente dal 1 luglio 1998 al 10 agosto 2000, data di
entrata in vigore della legge n, 205 del 2000, restano attribuite al giudice ordinario, per effetto della
sentenza n. 281 del 2004 della Corte Costituzionale, che, ravvisando nel D.Lgs. n. 80 del 1998, art. 34
anteriormente alla riscrittura operata con la L. n. 205 del 2000, art. 7 un eccesso di delega, dichiarò
l’incostituzionalità delle nuove ipotesi di giurisdizione esclusiva;
c) le predette controversie sono invece attribuite alla giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo
se iniziate a partire dal 10 agosto 2000, data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 80 del 1998, art. 34,
come riformulato dalla citata legge n. 205 del 2000, art. 7;
d) la stessa giurisdizione, infine, sara" giustificata dal D.P.R. N. 327 del 2001, art. 53, se la
dichiarazione di pubblica utilita" sia intervenuta a partire dal 1 luglio 2003, data di entrata in vigore
del T.U. sulle espropriazioni.
5 РIn sostanza, solo il ristoro discendente da mere condotte illecite ex art. 2043 c.c. Рcome ̬ il caso,
ad esempio, dell’ occupazione di aree non comprese nell’originario progetto dell’opera pubblica – e non
anche dall’adozione di atti illegittimi costituisce un’ipotesi di risarcimento da comportamento materiale
ingiusto, con conseguente devoluzione della relativa controversia al giudice ordinario (Cons. stato, sez.
IV, 20 luglio 2009, n. 4571 il quale richiama anche anche: Cass. civ., sez. un., 20 marzo 2008, nr.
7442; id., 19 aprile 2007, nr. 9323; id. 15 giugno 2006, nr. 13911).
6 – Quanto agli altri motivi d’appello, è da rilevare come il TAR, dopo un’accurata ricostruzione relativa
all’istituto ormai abbandonato dell’accessione invertita, superato dalle pronunce della CEDU, dalla
normativa comunitaria e da quella interna introdotta con l’articolo 43 del TU n. 327/2001, 13, ha
rilevato come nel caso di specie, parte ricorrente ha dato per scontato l’avvenuto trasferimento della
proprietà, chiedendone in via giudiziaria l’accertamento e il conseguente risarcimento per equivalente,
pari al valore venale dell’area, in tal modo manifestando, peraltro, la volontà di rinunciare alla
proprietà o, comunque, un intento contrario a quella di ottenere la restituzione del fondo medesimo.
Contestualmente, il TAR ha rilevato che la stessa parte ha chiesto l’accertamento, da un lato, della
perdita della proprietà rispetto ai beni inutilizzabili in quanto edificati dall’E. spa (piattaforme per
tralicci, cabine elettriche, ecc.) e d’altro lato la costituzione di servitù per le parti dei terreni comunque
parzialmente utilizzabili.
7 – Con riferimento alle predette domande il Giudice di primo grado ha osservato, correttamente,
come tale manifestazione implicita di rinuncia alla proprietà del fondo non fosse idonea di per sé ad
operare il trasferimento del fondo stesso alla luce della nuova normativa sulle espropriazioni di cui
all’articolo 43 del T. U. n. 327/2001.
Si tratta di statuizione del tutto corretta alla luce dell’insegnamento di questa Sezione.
L’art. 43 – come già evidenziato nella decisione dell’Adunanza Plenaria n. 2 del 2005 e ribadito da una
serie di pronunce di questa Sezione nn. 3725 e 2582 del 2007, n. 5830 del 2007, n. 5856 del 2008
(sub p. 10 della motivazione) – si riferisce anche alle occupazioni sine titulo già sussistenti alla data di
entrata in vigore del testo unico.
All’applicazione dell’articolo 43 citato, introdotto nel sistema anche al precipuo scopo di dare alle
Amministrazioni una "legale via d’uscita" prima non riconosciuta dalla giurisprudenza anche per le
situazioni non definite in via amministrativa o giurisdizionale, non è di ostacolo l’art. 57 del medesimo
testo unico, il quale è riferito ai "procedimenti in corso" ed ha previsto norme transitorie unicamente
per individuare l’ambito di applicazione della riforma in relazione alle diverse fasi "fisiologiche" del
procedimento.
Il medesimo art. 57, invece, non ha limitato neanche per implicito l’ambito di applicazione dell’art. 43,
che è del tutto incompatibile e di contenuto opposto a quello delle norme che riguardano i
"procedimenti in corso", perché riguarda fattispecie in cui risulta scaduto il termine entro il quale
poteva essere emesso il decreto di esproprio, ovvero è stato annullato un atto del procedimento
ablatorio, e non può esservi la dichiarazione di pubblica utilità de futuro di un’opera già realizzata.
8 – Sulla base di tali corrette premesse – alla luce delle quali è infondato il secondo motivo d’appello
relativa alla inapplicabilità al caso di specie del citato art. 43 del T. U. – il Tribunale Amministrativo ha
stabilito che, avendo la parte ricorrente implicitamente rinunciato alla restituzione del bene, chiedendo
esclusivamente il risarcimento del danno per equivalente, " in ogni caso però tale rinuncia implicita,
come non è idonea a trasferire la proprietà in capo all’amministrazione, non può privare quest’ultima
della facoltà di far cessare la situazione di illecita occupazione restituendo l’area nelle condizioni
precedenti all’intervento "; con la conseguenza che " Nel caso in cui l’amministrazione decidesse di
restituire le aree (sgombere dalle opere) non farebbe altro che far cessare la situazione illecita
causativa del danno e sarebbe comunque tenuta al risarcimento per il periodo di occupazione senza
titolo sino al momento della restituzione del bene. Ciò anche alla luce del fatto che le risultanze del
giudizio non hanno ben specificato se e su quali particelle della ricorrente la realizzazione dei lavori ha
comportato una effettiva irreversibile trasformazione e se alcuni appezzamenti possano essere
restituiti al proprietario senza compromettere l’esistenza e la funzionalità dell’opera pubblica ivi
realizzata, ovvero se su alcuni terreni sia sufficiente la costituzione di una servitù ".
9 – Dopo avere ulteriormente precisato che " parte ricorrente ha richiesto il risarcimento per la perdita
definitiva del bene pari al valore venale dell’immobile, e altresì il risarcimento per il periodo di
occupazione senza titolo dello stesso " il TAR ha cos^ statuito:" entro il termine di 60 giorni….
l’amministrazione e la ricorrente potranno addivenire ad un accordo, in base al quale le aree sono
restituite, concordando le modalità di restituzione, oppure potranno addivenire ad un accordo in base
al quale la proprietà delle aree viene trasferita dalla ricorrente all’E. ed alla ricorrente medesima è
corrisposta la somma specificamente individuata nell’accordo stesso per quanto riguarda il
trasferimento di proprietà, prendendo come riferimento il valore venale del bene………….b) ove tale
accordo non sia raggiunto entro il termine, l’E. – entro i successivi sessanta giorni – dovrà emettere un
formale e motivato provvedimento con cui disporrà o la restituzione delle aree a suo tempo occupate,
o l’acquisizione dell’area al suo patrimonio indisponibile, ai sensi dell’art. 43 del Testo Unico, oltre che
costituire la servitù di elettrodotto ".
10 – Si tratta di conclusioni che urtano contro quanto chiesto e prospettato dal ricorrente in primo
grado, il quale aveva espressamente rinunciato alla restituzione dei terreni, limitandosi a chiedere il
risarcimento del danno. In altri termini, rispetto all’alternativa offerta dall’art. 35, del d.lgs n. 80 del
1998, come riformulato dall’art. 7 della legge n. 205 del 2000, tra reintegrazione in forma specifica e
risarcimento per equivalente, gli interessati avrebbero esercitato una opzione a favore della seconda,
precludendosi così la via alla domanda al risarcimento in forma ripristinatoria (Cons, St., sez. V, 3
maggio 2005, n. 2095; sez. IV, 27 marzo 2009, n. 1858).
Ha pertanto ragione, per questa parte della sentenza, l’ENEL nel lamentare che essa non avrebbe
potuto né dovuto disporre su eventuali atti di acquisizione sanante, per i quali, oltre a non essere
competente la società stessa, non sussisteva alcuna domanda in tal senso nel ricorso di primo grado.
In questi limitati ambiti l’appello merita accoglimento e per l’effetto vanno annullate le parti della
sentenza di primo grado in cui impongono all’ENEL di emanare un atto formale volto all’acquisizione
dell’area in questione, ovvero a provvedere alla restituzione delle aree medesime, ferme restando le
altre statuizioni del TAR.
L’accoglimento solo parziale dell’appello comporta l’inammissibilità del ricorso incidentale proposto
dalla parte appellata e la compensazione delle spese ed onorari di giudizio.
P.Q.M.
Il Consiglio di Stato in sede giurisdizionale, sezione Quarta, accoglie in parte il ricorso, nei limiti di cui
in motivazione.
Spese compensate.
Ordina che la presente decisione sia eseguita dall’autorità amministrativa.

Testo non ufficiale. La sola stampa del dispositivo ufficiale ha carattere legale.

Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole

Considerato in diritto
2.1 Va preliminarmente dichiarata l’inammissibilità, per difetto di legittimazione, del ricorso
proposto nei confronti del Ministero dell’economia e delle finanze, che non è stato parte del
giudizio d’appello, instaurato nei confronti della sola Agenzia delle entrate, nella sua articolazione
periferica, dopo la data del 1 gennaio 2001, con implicita estromissione, dell’ufficio periferico del
Ministero (Cass., Sez. Un., n. 3166 del 2006). Ricorrono giusti motivi (rilievo ufficioso
dell’inammissibilità, proposizione del ricorso in epoca anteriore alla richiamata pronuncia delle
SS.UU. di questa Corte) per la compensazione, in parte qua – delle spese processuali.
2.2. a – Passando all’esame del ricorso proposto nei confronti dall’Agenzia delle Entrate, va
osservato che il primo motivo, con il quale si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5,
violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, comma 3, nonchè vizio di motivazione, è infondato.
In particolare, con la censura inerente alla violazione della norma contenuta nel D.P.R. n. 600 del
1973, art. 37, comma 3, il ricorrente osserva in sostanza che il richiamo a tale disposizione non
sarebbe consentito in merito alla "prova della simulazione del contratto stipulato fra SIL e SMG,
prova che riguarda l’oggetto delle pattuizioni e non i soggetti tra cui essi effettivamente
intercorsero". Si aggiunge che, poichè il soggetto interponente, nella decisione impugnata, sarebbe
indicato nella SIIL, mentre di tale interposizione il D.N. sarebbe soltanto "consapevole", non
sarebbe applicabile a costui la norma in questione, che consente l’imputazione del reddito al solo
soggetto interponente. Sotto tale profilo sarebbe riscontrabile anche un vizio motivazionale,
relativamente alle modalità, non ben esplicitate, con cui il compenso sarebbe pervenuto al
calciatore.
2.2.b. La motivazione della decisione impugnata, quanto meno per quanto attiene alla descrizione
dei rapporti negoziali attraverso i quali si sarebbe verificata l’evasione d’imposta (ed a prescindere
da quanto si dirà, in prosieguo, circa gli aspetti di natura probatoria), rinvia, a ben vedere, a un
complesso meccanismo che si giova di due distinte forme di simulazione, fra loro collegate ma non
coincidenti: da un lato, l’interposizione soggettiva, nel senso che una parte dei compensi al
calciatore sarebbero stati versati a una società cessionaria dei diritti di sfruttamento del nome e
dell’immagine del predetto; dall’altro, una vera e propria simulazione oggettiva, nel senso che la
cessione di detti diritti non sarebbe stata in realtà voluta (nell’ambito di un contratto che non
avrebbe mai avuto una concreta attuazione), ma sarebbe stata utilizzata come schermo per
giustificare i passaggi di danaro relativi al pagamento di una parte del compenso dovuto all’atleta.
Non può, invero, dubitarsi, del riferimento, nella decisione impugnata, al meccanismo testè
descritto, così come, per altro, posto alla base dell’accertamento in esame: “Il Milan, societÃ
sportiva del Gruppo Fininvest, ingaggia come calciatore il D.N. e pattuisce un certo compenso per
le di lui prestazioni, del quale una parte appare ufficialmente e una parte viene simulata come
sfruttamento d’immagine mediante la stipulazione di contratti fittizi tra le altre società del Gruppo
Fininvest".
Appare, pertanto, evidente, come la simulazione della cessione dei diritti di sfruttamento
dell’immagine, così come le forme di pagamento attuate mediante soggetti interposti, costituiscano
tante facce del poliedrico meccanismo sopra descritto, nel quale il D.N. non assume di certo la veste
di "terzo", ancorchè consapevole, essendo chiaramente indicato, non solo come beneficiario, ma
anche come uno dei principali artefici del meccanismo stesso, mediante il testuale riferimento –
sopra richiamato – all’accordo intervenuto fra lui e la società sportiva Milan circa la ripartizione del
compenso pattuita in una parte "ufficiale" ed in un’altra (quella oggetto dell’avviso di accertamento
impugnato) da versarsi mediante il ricorso alle attività di altre società del gruppo. Appare quindi
evidente come sia del tutto riduttiva l’analisi di un singolo frammento del citato meccanismo per
rinvenire la giustificazione, sul piano normativo, della tesi sostenuta dall’Agenzia delle Entrate. Di
certo, ove si consideri che la Commissione tributaria regionale era investita, tramite il primo motivo
di appello (riportato nella parte narrativa della decisione impugnata), della questione inerente
esorbitanza dai poteri della commissione tributaria di primo grado di sindacare (in quanto – si
sosteneva – riservata al giudice ordinario) la simulazione oggettiva, appare comprensibile che i
giudici di secondo grado si siano a lungo profusi sulla figura della simulazione, analizzandone i vari
aspetti e richiamando, quanto a quella soggettiva, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, comma 3. Va
rilevato, per completezza di esposizione, che la tesi secondo cui l’accertamento della simulazione
relativa oggettiva sarebbe precluso nel procedimento tributario non trova riscontro nè nella migliore
dottrina, nè nella giurisprudenza di questa Corte (cfr. Cass., 26 ottobre 2005, n. 28816; Cass., 10
giugno 2005, n. 12353).
2.2.c. Tanto premesso, occorre precisare che la tesi secondo cui la norma più volte richiamata
sarebbe stata erroneamente applicata perchè il D.N. non sarebbe indicato come "interponente",
bensì come mero soggetto "consapevole dell’accordo triangolare nel quale la società estera sarebbe
il soggetto interposto, mentre la società Sport Image il soggetto interponente", si fonda su un brano
della sentenza impugnata contenente una breve esposizione della tesi sostenuta
dall’Amministrazione finanziaria, in cui, se la definizione dell’interposizione è – forse in maniera
poco felice Рrelegata al solo aspetto della delegazione di pagamento dissimulata, essendo cio̬,
riferita a una limitata frazione del meccanismo complessivamente posto in essere, tuttavia la
sostanza del fenomeno, per quanto qui maggiormente interesse, è sostanzialmente colta dalla
Commissione tributaria regionale con l’affermazione secondo cui il contratto collegato in esame
avrebbe avuto ben altre finalità, nel senso che "le relative somme fittiziamente pattuite per il
suddetto sfruttamento costituirebbero una ben mascherata integrazione del pagamento dello
stipendio di calciatore pagato al D.N.F." (altrove, con riferimento all’indicazione in codice del
nome dell’atleta, ci si riferisce espressamente al "mascheramento del contratto dissimulato, cioè di
quello vero di pattuizione di un extra-ingaggio").
2.2.d. Non potendo, quindi, dubitarsi che la Commissione tributaria regionale abbia correttamente
colto, e posto alla base della sua decisione, la sostanza del fenomeno come sopra descritto,
inquadrandolo altresì, con l’esplicito riferimento al calciatore come "effettivo possessore per
interposta persona" del reddito, nella previsione della disposizione contenuta nel D.P.R. n. 600 del
1973, art. 37, comma 3, la qualificazione giuridica della fattispecie deve essere operata con il
riferimento alla legittimità dell’accertamento in quanto inerente a un meccanismo, come quello
descritto, artificiosamente posto in essere allo scopo di ottenere indebiti vantaggi di natura fiscale.
Giova, in proposito, richiamare l’orientamento che, movendo da ben precise pronunce comunitarie,
ha evidenziato come, anche prima dell’entrata in vigore del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art.
37 bis, fosse presente nel nostro ordinamento il divieto dell’abuso del diritto per conseguire indebiti
vantaggi sul piano fiscale ((Cass., 21 Ottobre 2005, n. 203 98; Cass., 26 ottobre 2005, n. 20816;
Cass., 14 novembre 2005, n. 22932; Cass., 29 settembre 2006, n. 21221; Cass., 17 ottobre 2008, n.
25374).
Di recente le Sezioni Unite di queste Corte hanno affermato che il divieto di abuso del diritto si
traduce in un principio generale antielusivo, il quale preclude al contribuente il conseguimento di
vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica
disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un’agevolazione o un risparmio d’imposta, in
difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera
aspettativa di quei benefici: tale principio trova fondamento, in tema di tributi non armonizzati
(nella specie, imposte sui redditi), nei principi costituzionali di capacità contributiva e di
progressività dell’imposizione, e non contrasta con il principio della riserva di legge, non
traducendosi nell’imposizione di obblighi patrimoniali non derivanti dalla legge, bensì nel
disconoscimento degli effetti abusivi di negozi posti in essere al solo scopo di eludere
l’applicazione di norme fiscali. Esso comporta l’inopponibilità del negozio all’Amministrazione
finanziaria, per ogni profilo di indebito vantaggio tributario che il contribuente pretenda di far
discendere dall’operazione elusiva, anche diverso da quelli tipici eventualmente presi in
considerazione da specifiche norme antielusive entrate in vigore in epoca successiva al compimento
dell’operazione" (Cass., 23 dicembre 2008, n. 30055; successivamente richiamata da Cass., Sez.
Un., 26 giugno 2009, n. 15029).
Tanto premesso, appare evidente come il complesso delle attività sopra evidenziate, fra loro
coordinate e finalizzate – secondo la tesi recepita nella decisione impugnata – all’occultamento di
parte del compenso corrisposto al ricorrente, non possa considerarsi opponibile
all’Amministrazione finanziaria, che legittimamente può far valere la reale situazione sottesa alla
situazione apparente, allo scopo di affermare la fondatezza della pretesa fiscale.
2.3 – Deve considerasi infondato anche il secondo motivo di ricorso, con il quale, in merito alla
utilizzazione di dati emergenti dalle relazioni della società di revisione, o da dichiarazioni di singoli
relatori, ha denunciato la violazione e la falsa applicazione dell’art. 2729 c.c., in relazione all’art.
360 c.p.c., n. 3.
In proposito vale bene richiamare una recente pronuncia di questa Corte (Cass., 12 marzo 2009, n.
5926 ), condivisa dal Collegio, nella cui parte motiva, premessa una ricostruzione dei compiti e
delle responsabilità delineate dal quadro normativo, si è affermato che l’istituto della revisione del
bilancio delle società commerciali si caratterizza per alcuni profili particolarmente forti del suo
regime, quali sono quelli del controllo pubblicistico (iscrizione all’Albo e vigilanza della Consob) e
della responsabilità civile e penale del revisore, che, se pur non consentono di affermare che la
relazione di revisione garantisce la verità del bilancio, vincolano a riconoscere, a pena dell’inutilitÃ
dell’istituto, che essa costituisce una pronuncia qualificata sulla verità della contabilità e del
bilancio. Da tanto si è condivisibilmente desunto che "ogni volta che la relazione di revisione venga
messa a disposizione dell’ufficio tributario e del giudice tributario, le autorità devono tenerla in
conto, non di presunzione iuris tantum della veridicità delle scritture, perche manca una norma
legislativa che le attribuisca tale forza, ma di documento incorporante enunciati sui quali sia
l’ufficio tributario sia il giudice tributario si devono pronunciare e che possono essere privati della
loro forza dimostrativa dei fatti attestati solo mediante la prova contraria a carico dell’ufficio. Tale
prova non può essere fornita attraverso la rilevazione di semplici indizi di non veridicitÃ
relativamente alle motivazioni addotte nella relazione di revisione, ma attraverso la produzione di
documenti che siano idonei a dimostrare che nel giudizio di revisione il revisore è incorso in errore
o ha realizzato un inadempimento. Tra i documenti che sono in grado di esprimere tale forza di
confutazione della relazione di revisione possono annoverarsi, senza che esauriscano la categoria: a)
quelli che dimostrino il carattere omissivo del comportamento del revisore, b) quelli che, pur
tributariamente rilevanti, non siano stati oggetto di valutazione da parte del revisore, perchè non se
ne prevedeva l’inserimento nelle procedure di revisione; c) quelli che sono stati occultati, perchè
idonei a provare comportamenti dolosi".
2.4 – Tanto premesso, deve rilevarsi la fondatezza del terzo e del quarto motivo di ricorso, che
possono essere congiuntamente trattati, in quanto attinenti a vizi della motivazione relativamente
alla prova della percezione dei compensi da parte del D.N..
La questione attiene, principalmente, all’assenza di specifici riferimenti, nella motivazione della
sentenza scrutinata, al tema fondamentale, proposto con l’appello, "della prova della percezione
delle somme da parte del ricorrente".
Sul punto la decisione impugnata appare carente sotto il profilo motivazionale (come affermato da
questa Corte, in relazione ad analoga fattispecie, con la decisione n. 13660/2009), per non aver ben
evidenziato – anche mediante il ricorso a presunzioni – come il ricorrente fosse con certezza
identificabile nella sigla (DOLI) utilizzata nelle fatturazioni (il cui utilizzo, contrariamente a quanto
si afferma nel ricorso, è in ogni caso significativo di attività non ostensibile, epperò fraudolenta; per
non aver affrontato il tema dei rapporti fra lo stesso e la società interposta, in relazione ai
movimenti di danaro ai quali si fa riferimento sia nel ricorso (precisandosi tuttavia che il D.N. non
sarebbe incluso fra i beneficiari diretti dell’erogazione di somme provenienti dalle società estere)
sia nel controricorso, nonchè alle relazioni – anche sotto il profilo diacronico – fra l’attività svolta
dalle società coinvolte nell’affare della cessione dei diritti di sfruttamento dell’immagine e il
contratto intercorso fra il ricorrente e la società sportiva.
Un altro aspetto, che appare contraddittorio, consiste nell’aver la decisione impugnata evidenziato i
rapporti fra le società del gruppo, anche in relazione alla decurtazione dei costi, senza collocare in
tale quadro la posizione del D.N..
2,5. La pronuncia impugnata, pertanto, va cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio, anche
per le spese, ad altra sezione della Commissione Tributaria regionale della Campania, che procederÃ
a nuovo esame – anche sulla base dei principi di diritto enunciati -della fattispecie concreta.
P.Q.M.
La Corte di Cassazione, dichiara inammissibile il ricorso proposto nei confronti del Ministero
dell’Economia e delle Finanze e compensa le relative spese. Pronunciando sul ricorso proposto
dall’Agenzia delle Entrate, accoglie il terzo e il quarto motivo, e rigetta i rimanenti. Cassa la
sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese, ad altra Sezione della
CTR della Campania.

Testo non ufficiale. La sola stampa del dispositivo ufficiale ha carattere legale.

Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole

Svolgimento del processo
Nel 2004, il notaio V.P.M. aveva stipulato atti di cessione di immobili gia’ IACP, ai sensi della L. n. 560 del 1993.
Con atto di contestazione e liquidazione delle somme dovute, e successivo provvedimento di irrogazione di sanzioni del 2006, l’Archivio notarile di Napoli contestava al professionista l’indebita riduzione degli onorari applicata per i ricordati atti di cessione, chiedendogli il pagamento di maggiori somme a titolo di tassa d’archivio, di contributi alla Cassa nazionale del Notariato ed al Consiglio nazionale del Notariato, oltre alle relative sanzioni.
Sia il Giudice di pace che la Commissione tributaria provinciale di Napoli, aditi dal notaio, declinavano con sentenza il proprio difetto di giurisdizione, dando quindi luogo ad un conflitto negativo di giurisdizione, che veniva denunciato dal notaio, con ricorso, basato su di un’unica articolazione, cui resiste con controricorso l’Archivio notarile di Napoli.
Motivi della decisione
Pur essendosi limitato a dedurre il conflitto negativo di giurisdizione, il ricorrente, prospetta la tesi secondo cui, ai sensi del combinato disposto del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 2 e 19, nella specie, trattandosi di tributi, sussisterebbe la giurisdizione della Commissione tributaria.
Peraltro, tale tesi non puo’ essere condivisa in toto, in quanto le ragioni di credito su cui si basa il provvedimento impugnato non sono omogenee, atteso che per un verso si richiede il pagamento della tassa d’archivio e, per altro verso, dei contributi assistenziali e previdenziali dovuti alla Cassa nazionale ed al Consiglio nazionale notarile.
Mentre questi ultimi, per la natura che li connota, devono ritenersi attribuiti alla giurisdizione dell’AGO (cfr. Cass. SS. UU. nn 7399 del 2007 e 636 del 2002) e cio’ a prescindere dallo strumento di riscossione concretamente utilizzato, la tassa d’archivio per espressa qualificazione legislativa (L. 22 novembre 1954, n. 1158, art. 39, comma 1) riveste natura tributaria e rientra pertanto, ratione materiae, nella giurisdizione del Giudice tributario, atteso che questi (D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2, come modificato dalla L. n. 448 del 2001) e’ competente a conoscere tutte le controversie concernenti tributi di ogni genere e specie, compresi le relative sanzioni e gli interessi.
In applicazione delle conclusioni raggiunte in base alle considerazioni che precedono, devesi dichiarare la giurisdizione del Giudice tributario relativamente alla tassa di archivio ed accessori, e quella del Giudice ordinario in relazione ai contributi assistenziali e previdenziali ed accessori.
Consegue la cassazione delle sentenze della Commissione tributaria provinciale di Napoli (n. 351 del 2008) e del Giudice di pace (n. 3948 del 2008) della stessa citta’ pronunciate relativamente alla controversia in esame e la rimessione degli atti alle predette Autorita’ giudiziarie, a ciascuna per la parte per cui e’ stata determinata la giurisdizione rispettiva.
In relazione alla materia del contendere ed alle posizioni assunte dalle parti, appaiono sussistere valide ragioni per compensare interamente tra le parti stesse le spese relative al presente procedimento per regolamento di giurisdizione.
P.Q.M.
La Corte, in accoglimento del ricorso, dichiara la giurisdizione del Giudice tributario relativamente alla tassa d’archivio e quella del Giudice ordinario in relazione ai contributi assistenziali e previdenziali.
Cassa le sentenze della Commissione tributaria provinciale e del Giudice di pace di Napoli di cui alla parte motiva e rimette gli atti alle dette Autorita’ giudiziarie, a ciascuna per la parte per cui e’ stata determinata la giurisdizione rispettiva. Spese compensate.

Testo non ufficiale. La sola stampa del dispositivo ufficiale ha carattere legale.