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Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole direttore del sito giuridico http://www.gadit.it/




Svolgimento del processo
Con sentenza 15.9.2009 n. 154 la Commissione tributaria della regione Lazio sez. 4 Roma, rigettando l’appello proposto dall’Ufficio Roma (OMISSIS) della Agenzia delle Entrate ed accogliendo l’appello proposto dalla contribuente xxx s.a.s. di xxx & C, in parziale riforma della sentenza di primo grado, dichiarava illegittime ed annullava le cartelle di pagamento emesse all’esito di controllo automatizzato ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis aventi ad oggetto il pagamento dell’IVA relativa agli anni 2000 e 2001 – dichiarata ma non versata – ed il recupero di un credito di imposta per incremento occupazionale relativo all’anno 2001.
I Giudici di appello rilevavano che la società contribuente aveva ritualmente presentato dichiarazione integrativa ai fini del condono L. n. 289 del 2002, ex art. 9 bis provvedendo al versamento delle prime due rate, e che il mancato versamento dell’ultima rata di condono non comportava la decadenza dai benefici previsti dalla norma, dovendo intendersi definita la procedura di condono con il pagamento della prima rata. Inoltre l’importo richiesto a titolo IVA con le cartelle era da ritenersi non dovuto in quanto l’Ufficio non aveva tenuto conto dei versamenti già eseguiti dalla contribuente.
Quanto al recupero del credito di imposta i Giudici territoriali confermavano le statuizioni della sentenza di prime cure rigettando la pretesa dell’Ufficio in quanto priva di riscontri documentali.
Avverso la sentenza di appello ha proposto ricorso per cassazione la Agenzia delle Entrate impugnando, con due mezzi, il solo capo concernente il recupero dell’IVA. Ha resistito con controricorso la società.
Motivi della decisione
1. Con il primo motivo la Agenzia delle Entrate censura al sentenza sotto il profilo dell’"error in judicando" ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) c.p.c., per violazione della L. n. 289 del 2002, art. 9 bis.
Il motivo è fondato.
Come affermato da questa Corte il condono previsto dalla L. n. 289 del 2002, art. 9 bis ha struttura e funzione diversa rispetto alle altre forme di sanatoria previste alla medesima L. n. 289 del 2002 (artt. 7, 8, 9, 15 e 16). Infatti, mentre le seconde introducono un "condono tributario premiale", riconoscendo al contribuente il diritto potestativo di chiedere che il suo rapporto giuridico tributario sia sottoposto ad un accertamento straordinario, da effettuarsi cioè secondo regole diverse da quelle ordinarie, l’art. 9 bis concede invece un condono tributario clemenziale che, basandosi sul presupposto di un illecito tributario, elimina o riduce le sanzioni e, a determinate condizioni, concede modalità di favore per il loro pagamento, ma senza prevedere alcuna forma di accertamento tributario straordinario (sulle due specie di condono tributario v.
Corte cass. 12.3.2004, n. 5077; id. 5 sez. 31.8.2007 n. 18353).
Il condono "clemenziale" non richiede una necessaria attività di liquidazione D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis non comportando alcuna incertezza in ordine al quantum da versarsi da parte del contribuente per definire favorevolmente la vicenda fiscale, trattandosi dell’ammontare dal medesimo indicato nella "dichiarazione integrativa" presentata ai sensi del comma 3, con gli interessi come previsti dal comma 4. Ne consegue che, in ipotesi di pagamento rateale previsto dall’art. 9 bis (come modificato dalla L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 45. recante Legge Finanziaria per il 2004), il condono -in quanto rimesso alla mera attività di liquidazione e versamento della somma da parte del contribuente – produce la definizione della lite pendente soltanto con l’integrale pagamento delle rate dovute nei termini prescritti dalla L. n. 289 del 2002, art. 9 bis, comma 2 essendo legittimata l’Amministrazione finanziaria, in difetto del perfezionamento della definizione della lite, al recupero della originaria imposta dovuta.
La causa può quindi essere definita, favorevolmente alla Agenzia ricorrente, alla stregua del seguente principio di diritto "Il condono previsto alla L. n. 289 del 2002, art. 9 bis relativo alla possibilità di definire gli omessi e tardivi versamenti delle imposte e delle ritenute emergenti dalle dichiarazioni presentate, mediante il solo pagamento dell’imposta e degli interessi od, in caso di mero ritardo, dei soli interessi, senza aggravi e sanzioni, costituisce una forma di condono clemenziale e non premiale come, invece deve ritenersi per le fattispecie regolate dalla L. n. 289 del 2002, artt. 7, 8, 9, 15 e 16 le quali attribuiscono al contribuente il diritto potestativo di chiedere un accertamento straordinario, da effettuarsi con regole peculiari rispetto a quello ordinario, con la conseguenza che, nell’ipotesi di cui all’art. 9 bis, non essendo necessaria alcuna attività di liquidazione D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis in ordine alla determinazione del "quantum", esattamente indicato nell’importo specificato nella dichiarazione integrativa presentata ai sensi del terzo comma, con gli interessi di cui all’art. 4, il condono è condizionato dall’integrale pagamento di quanto dovuto e il pagamento rateale determina la definizione della lite pendente solo se integrale, essendo insufficiente il solo pagamento della prima rata cui non segua l’adempimento delle successive" (cfr. Corte cass. 5 sez. 6.10.2010 n. 2075; id. 5 sez. 23.9.2011 n. 19546).
2. Con il secondo motivo la Agenzia delle Entrate deducendo la violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2 e art. 35, comma 3, – che richiama l’art. 277 c.p.c. – ha inteso censurare la sentenza di appello, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4), ritenendola affetta da vizio di nullità per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato ex art. 112 c.p.c. essendosi limitati i Giudici territoriali ad annullare le cartelle di pagamento in quanto recanti importi eccedenti il debito di imposta insoluto, omettendo, come invece dovuto, di rideterminare l’importo della pretesa fiscale.
Il motivo è fondato.
E’ da ritenersi "jus receptum" il principio di diritto affermato da questa Corte secondo cui nelle controversie tributarie aventi ad oggetto la impugnazione dell’atto impositivo il Giudice tributario è investito non soltanto della verifica dei vizi formali e della validità dell’atto, ma anche dell’accertamento del rapporto tributario in relazione sia all’"an" che al "quantum". Dalla natura del processo tributario – il quale non è annoverabile tra quelli di "impugnazione-annullamento", ma tra i processi di "impugnazione- merito", in quanto non è diretto alla sola eliminazione giuridica dell’atto impugnato, ma alla pronuncia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione resa da contribuente che dell’accertamento dell’ufficio, e salva la ipotesi di vizi radicali di nullità dell’atto, tali cioè da impedire lo stesso accertamento dei fatti costitutivi del rapporto (cfr. con riferimento alla carenza assoluta di motivazione dell’atto impositivo Corte cass. 5 sez. 9.10.2009 n. 21446; id. 5 sez. 9.6.2010 n. 13868), consegue pertanto che, ove il giudice tributario ritenga invalido l’avviso di accertamento per motivi non formali, ma di carattere sostanziale, non può limitarsi ad annullare l’atto impositivo, ma deve esaminare nel merito la pretesa tributaria e, operando una motivata valutazione sostitutiva, eventualmente ricondurla alla corretta misura entro i limiti posti dalle domande di parte (cfr. Corte cass. 5 sez. 12.7.2006 n. 15825; id. 5 sez. 23.7.2007 n. 16252; id. 5 sez. 3.8.2007 n. 17127; id. 5 sez. 17.10.2008 n. 25376, con riferimento alla determinazione della sanzione pecuniaria), a condizione che resti nel limite della pretesa tributaria esercitata dall’Ufficio e che gli elementi utilizzati siano ritualmente acquisiti agli atti (cfr. Corte Cass. 5 sez. 28.5.2010 n. 13132).
Nella specie dalla esposizione dei fatti contenuta nella sentenza impugnata risulta che i Giudici del gravame erano stati investiti della questione attinente il titolo giuridico delle imposte richieste dalla Amministrazione finanziaria con le cartelle opposte dalla società vertendosi quindi sul "quantum" di imposta ancora dovuto dalla contribuente a seguito di presentazione della dichiarazione integrativa L. n. 289 del 2002, ex art. 9 bis e del pagamento delle prime due rate, con la conseguenza che i Giudici di appello, ritenuta illegittima per eccesso la pretesa fiscale, avrebbero dovuto provvedere alla liquidazione del minore importo del credito vantato dalla Amministrazione finanziaria.
Non avendo la CTR LAZIO ottemperato a tale obbligo la sentenza è da ritenersi pertanto affetta dal vizio di legittimità denunciato.
3. In conclusione il ricorso deve essere accolto con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Commissione tributaria della regione LAZIO in diversa composizione che si atterrà al principio di diritto enunciato al paragrafo 1 della presente motivazione, assolvendo all’obbligo di pronuncia in ordine alla determinazione dell’importo dovuto dalla contribuente per i relativi titoli di imposta, provvedendo altresì alla liquidazione delle spese del presente giudizio.
P.Q.M.
La Corte:
– accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa ad altra sezione della Commissione tributaria della regione LAZIO che, attenendosi ai principi di diritto enunciati, procederà a nuovo esame liquidando anche le spese del presente giudizio.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio il 9 febbraio 2012.
Depositato in Cancelleria il 12 settembre 2012
Testo non ufficiale. La sola stampa del bollettino ufficiale ha carattere legale.

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Svolgimento del processo

A. La ricorrente è proprietaria di un edificio costruito nel 1959 in forza di un progetto approvato dal Comune resistente che prevedeva la realizzazione di un laboratorio artigianale delle dimensioni complessive di mt. 36,90 x 11,90 e la cui porzione sinistra era occupata dall’abitazione del proprietario, costituita da due piani fuori terra e da un piano interrato.

B. Nel corso dell’esecuzione dei lavori la porzione dell’immobile da adibire ad abitazione veniva realizzata sul lato destro del laboratorio, anziché su quello sinistro, sebbene fossero state rispettate tutte le previsioni dimensionali, volumetriche e di posizionamento del fabbricato sul lotto di pertinenza.

C. Il 5 aprile 1960 il Comune resistente rilasciava il certificato di agibilità dell’immobile de quo.

D. Il 7 dicembre 2004 la ricorrente presentava un’istanza di condono edilizio in relazione alla predetta difformità progettuale. La Commissione edilizia integrata esprimeva, quindi, parere favorevole che veniva comunicato alla ricorrente con nota del 6 agosto 2007.

E. Quindi con decreto n. 33 del 19 settembre 2007 l’Amministrazione comunale rilasciava il nulla – osta paesaggistico.

F. La ricorrente chiedeva, allora, chiarimenti in ordine alle ragioni per le quali l’Amministrazione comunale ritenesse la difformità denunciata con l’istanza di condono non ricompresa tra gli abusi di cui al n.6 ("opere realizzate in assenza o in difformità del titolo abilitativo edilizio, opere o modalità di esecuzione non valutabili in termini di superficie o di volume") della tabella C del D.L. n. 269/2003.

G. Con la nota impugnata il responsabile dell’Area Tecnica comunicava alla ricorrente di avere ritenuto il piano interrato e il piano primo della parte di immobile adibito ad abitazione inquadrabili nella tipologia n. 1 – "costruzione in assenza di titolo abilitante" – e il piano terra dell’abitazione e la porzione artigianale inquadrabili nella tipologia n. 3 – "ristrutturazione in assenza di titolo abilitante" – della richiamata tabella C. Da tale inquadramento discendeva la quantificazione delle relative oblazioni e dell’addizionale regionale, nonché degli oneri di urbanizzazione, in complessivi euro 64.942,26 (di cui 44.942,48 euro, a titolo di oblazione, e 19.432,26 euro, a titolo di contributo concessorio).

H. La ricorrente deduce l’illegittimità dei provvedimenti impugnati:

1) per violazione e falsa applicazione degli artt. 3 e 32 del d.P.R. n. 380/2001 e dell’art. 92 della L.R. n. 61/1985, nonché per eccesso di potere per carenza di istruttoria e di motivazione e per travisamento dei fatti in quanto l’avere realizzato l’edificio in modo speculare rispetto al progetto autorizzato non lo fa diventare una nuova costruzione, come invece erroneamente sostenuto dall’Amministrazione comunale secondo la quale "il non aver realizzato il piano interrato e il piano primo dove erano stati autorizzati, ma in posizione totalmente diversa e non coincidente in nessun punto…consente di accertare che l’opera, nel suo complesso, non ha determinato un aumento di volume, ma questo non ha a che vedere con la classificazione dell’intervento come nuova costruzione";

2) per violazione dell’art. 32, comma 38, del D.L. n. 269/2003, convertito nella legge n. 326/2003, e della L.R. n. 21/2004 poiché la ricorrente contesta la quantificazione dell’oblazione e degli importi richiesti in quanto le difformità oggetto di condono, certamente suscettibili di sanatoria, sono solo di tipo distributivo e non quantitativo e rientrano, quindi, nella tipologia contraddistinta dal n. 6 della tabella C. Ai sensi di tale numero sono sanabili gli abusi che non determinano aumento o diminuzione di volumetria e non devono essere di entità tale da comportare la creazione di un nuovo edificio o da concretare una totale difformità o una variazione essenziale, ai sensi degli artt. 31 e 32 del d.P.R. n. 380/2001. L’erroneità nella quantificazione della somma da corrispondere è ulteriormente dimostrata dalla mancata indicazione di quali sarebbero il volume eccedente o la superficie maggiore realizzati;

3) per violazione dell’art. 10 bis della legge n. 241/1990, per eccesso di potere per difetto di istruttoria in quanto non è stato dato il preavviso di rigetto in relazione alla diversa qualificazione della tipologia di abuso oggetto del condono.

I. Con motivi aggiunti, depositati il 26 marzo 2010, la ricorrente ha impugnato il provvedimento n. prot. 2192 del 5 febbraio 2010 con il quale il Comune resistente annullava in autotutela il precedente diniego di condono recante il n. prot. 24440 del 21 dicembre 2009 ed emetteva un nuovo diniego basato sull’omesso versamento dell’oblazione.

La ricorrente deduce l’illegittimità del provvedimento impugnato, oltre che per i vizi derivati dal provvedimento oggetto del ricorso principale, anche per vizi autonomi:

1) per violazione e falsa applicazione dell’art. 32 della legge n. 326/2003 e del relativo allegato 1 e della L.R. n. 21/2004, nonché per eccesso di potere, sotto i profili del difetto di istruttoria, della contraddittorietà, dell’incongruità, del travisamento, dell’illogicità e dell’irragionevolezza della motivazione poiché l’edificio di proprietà della ricorrente è stato realizzato nella vigenza della legge n.1150/1942, in forza della quale la licenza era necessaria solo per i fabbricati da realizzarsi all’interno del centro abitato. Quindi, non può ritenersi che gli interventi eseguiti sul fabbricato siano stati realizzati in difformità o in assenza dell’originario titolo non richiesto perché si tratta di edificio costruito in zona agricola e fuori dal centro abitato. Inoltre non vi è stata alcuna modifica della sagoma esistente e, quindi, ai sensi dell’art. 3 del d.P.R. n. 380/2001 non può parlarsi di nuova costruzione;

2) per violazione e falsa applicazione dell’art. 32 della legge n. 326/2003 e della L.R. n. 21/2004, per eccesso di potere per difetto di istruttoria, per contraddittorietà, per incongruità, per travisamento ed illogicità, per irragionevolezza, per carenza e insufficienza della motivazione, in quanto in forza del combinato disposto dei commi 26 e 27 dell’art. 32 della legge n. 326/2003 e dell’art. 3 della L.R. n. 21/2004 è possibile ottenere il condono solo per gli interventi edilizi minori per i beni soggetti a vincolo paesaggistico. Orbene, sia la Commissione Edilizia Integrata che l’Amministrazione comunale in sede di rilascio di nulla – osta paesaggistico esprimevano parere favorevole al condono sul presupposto che si trattasse di una tipologia di abuso ricompresa tra gli interventi edilizi minori (da 4 a 6). Contraddittoriamente poi il Comune riteneva l’abuso classificabile in parte sotto il n. 1 e in parte sotto il n. 3 della tabella C e come tale avrebbe dovuto considerarlo non suscettibile di sanatoria in quanto realizzato in zona sottoposta a vincolo paesaggistico – ambientale;

3) per violazione e falsa applicazione dell’art. 32 della legge n. 326/2003 e della L.R. n. 21/2004, per eccesso di potere per difetto di istruttoria, per contraddittorietà, per incongruità, per travisamento ed illogicità, per irragionevolezza, per carenza e insufficienza della motivazione, in quanto l’art. 32, comma 37, della legge n. 326/2003 prevede il rigetto del condono se l’oblazione è stata determinata in forma dolosamente inesatta, cosa che non è avvenuta nel caso in esame;

4) per violazione e falsa applicazione dell’art. 32 della legge n. 326/2003 e della L.R. n. 21/2004, per eccesso di potere per difetto di istruttoria, per contraddittorietà, per incongruità, per travisamento ed illogicità, per irragionevolezza, per carenza e insufficienza della motivazione, in quanto in forza dell’art. 32 della legge n. 326/2003 la domanda di condono deve ritenersi accolta se l’Amministrazione non si pronuncia nel termine di due anni dalla data del 31 ottobre 2005. Nel caso di specie, peraltro, il nulla – osta paesaggistico era stato rilasciato il 19 settembre 2007, mentre il diniego è stato comunicato il 5 febbraio 2010, cioè a oltre 5 anni di distanza dall’istanza del 2004.

L. Con ulteriori motivi aggiunti, depositati il 20 luglio 2010, la ricorrente ha impugnato l’ordinanza n. 55/2010 con la quale le è stato ingiunto di demolire le opere non condonate.

La ricorrente deduce l’illegittimità anche di tale ultimo atto, oltre che per illegittimità derivata dai precedenti atti presupposti, anche sotto ulteriori autonomi profili:

1) per violazione e falsa applicazione dell’art. 31 del d.P.R. n. 380/2001, dell’art. 167 del d.lgs. n. 42/2004, della L.R. n. 63/1994 e dell’art. 92 della L.R. n. 61/1985, per eccesso di potere per difetto di istruttoria, per contraddittorietà, per incongruità, per travisamento ed illogicità, per irragionevolezza, per carenza e insufficienza della motivazione, in quanto non è stato acquisito il previo parere della Commissione Edilizia Integrata con conseguente violazione anche dell’art. 92, comma 4, della L.R. n. 61/1985 giacché il Comune ha mantenuto alla Commissione le funzioni e i poteri anche in ordine ai provvedimenti emessi ai sensi del d.P.R. n. 380/2001;

2) per violazione e falsa applicazione dell’art. 31 del d.P.R. n. 380/2001, dell’art. 167 del d.lgs. n. 42/2004, della L.R. n. 63/1994 e dell’art. 92 della L.R. n. 61/1985, per eccesso di potere per difetto di istruttoria, per contraddittorietà, per incongruità, per travisamento ed illogicità, per irragionevolezza, per carenza e insufficienza della motivazione in quanto il Comune irroga la sanzione più grave ritenendo l’immobile realizzato in totale difformità o con variazioni essenziali rispetto al titolo edilizio originario, mentre nel caso di specie non vi è stata alcuna effettiva modifica della sagoma, ma solo un diverso orientamento del fabbricato;

3) per violazione e falsa applicazione dell’art. 31 del d.P.R. n. 380/2001, per eccesso di potere per difetto di istruttoria, per contraddittorietà, per incongruità, per travisamento ed illogicità, per irragionevolezza, per carenza e insufficienza della motivazione in quanto le opere abusive sono state realizzate dai fratelli Righetti, originari proprietari, mentre la ricorrente, avente causa del marito, è rimasta estranea all’abuso;

4) per violazione e falsa applicazione degli artt. 31 e 34 del d.P.R. n. 380/2001, dell’art. 167 del d.lgs. n. 42/2004, per eccesso di potere per difetto di istruttoria, per contraddittorietà, per incongruità, per travisamento ed illogicità, per irragionevolezza, per carenza e insufficienza della motivazione poiché manca del tutto la giustificazione della sussistenza dell’interesse pubblico al ripristino della legalità, nonostante il decorso di un notevole lasso di tempo dal 1959.

M. Con l’ordinanza n. 577 del 29 luglio 2010 il Collegio ha accolto la domanda di misure cautelari in considerazione del periculum insito nella demolizione e dell’intervenuta fissazione dell’udienza per la discussione del merito del ricorso.

N. Alla pubblica udienza del 18 novembre 2010 la causa è stata trattenuta in decisione.

Motivi della decisione

1. Il ricorso non è fondato e va respinto per le seguenti motivazioni.

2. L’istanza di condono inoltrata dalla ricorrente ha ad oggetto la variazione di posizionamento del fabbricato sito in Comune di San Pietro in Cariano, via Don Cesare Biasi n. 3, posizionamento speculare rispetto a quello del progetto originariamente approvato e realizzato nel 1959 durante i lavori di costruzione.

3. Il Collegio ritiene di dovere in primo luogo procedere alla classificazione degli interventi oggetto dell’istanza di condono – se mere opere non valutabili in termini di volume ovvero interventi di nuova costruzione e di ristrutturazione – giacché è proprio la detta classificazione che rappresenta il cuore della presente controversia, essendo data per pacifica da parte dell’Amministrazione resistente la condonabilità delle opere realizzate dalla ricorrente in quanto conformi agli strumenti urbanistici.

3.1. A tale riguardo non appare condivisibile, ad avviso del Collegio, l’assunto della ricorrente secondo il quale gli abusi riconducibili alle tipologie di cui ai nn. 1, 2 e 3 della tabella C allegata al D.L. n. 269/2003, convertito nella legge n. 326/2003, non sono suscettibili di sanatoria se posti in essere in area assoggettata a vincolo.

3.2. Il condono delle opere realizzate in area assoggettata a vincolo è, infatti, possibile a patto che sussistano le tre seguenti condizioni: 1) non insistano su beni riconosciuti monumento nazionale; 2) il vincolo esistente non comporti l’inedificabilità assoluta; 3) le opere siano oggettivamente conformi alla normativa urbanistica vigente al momento dell’entrata in vigore del D.L. n. 269/2003. Con l’ulteriore precisazione che è sufficiente che anche solo una di queste condizioni non ricorra perché l’abuso non sia sanabile. Ovviamente, ai sensi dell’art. 32, comma 1, della legge n. 47/1985 "Fatte salve le fattispecie previste dall’articolo 33, il rilascio del titolo abilitativo edilizio in sanatoria per opere eseguite su immobili sottoposti a vincolo è subordinato al parere favorevole delle amministrazioni preposte alla tutela del vincolo stesso.".

3.2.1. Ne discende che non è possibile accedere alla tesi della ricorrente secondo la quale l’Amministrazione, una volta qualificato l’intervento oggetto dell’istanza come in parte di nuova costruzione e in parte di ristrutturazione, avrebbe dovuto dichiararlo non condonabile per la semplice ragione che l’abuso realizzato è riconducibile alla tipologia di cui ai nn. 1 e 3 della tabella allegata al D.L. n. 269/2003. Infatti, tale ultima circostanza, in base all’orientamento giurisprudenziale condiviso dal Collegio, non è di per sé sola ostativa al rilascio del titolo abilitativo edilizio in sanatoria dovendo viceversa la P.A. verificare, in sede di esame della domanda di condono, la sussistenza delle altre condizioni richiamate in precedenza (cfr. in termini TAR Puglia, Bari, II, 1.7.2010, n. 2821).

3.2.2. Sulla scorta delle richiamate argomentazioni deve, pertanto, essere disattesa la censura sub 2 dei motivi aggiunti depositati il 26 marzo 2010.

4. Tanto premesso, nella fattispecie sottoposta all’esame del Collegio è pacifica, in quanto non contestata tra le parti, l’assenza di un aumento della volumetria del fabbricato oggetto del condono.

Ciò che, invece, viene contestato è la qualificazione dell’intervento eseguito in difformità rispetto all’originario progetto autorizzato, intervento che secondo il Comune resistente non può essere sussunto, come preteso dalla ricorrente, sotto la tipologia n. 6 relativa alle "opere o modalità di esecuzione non valutabili in termini di superficie e volume".

4.1. Il Collegio ritiene condivisibile la prospettazione fatta propria dall’Amministrazione resistente negli atti impugnati dovendo effettivamente farsi rientrare gli interventi in relazione ai quali la ricorrente ha chiesto il condono, ai sensi della legge n. 326/2003, in parte tra quelli qualificabili come una nuova costruzione e in parte tra quelli qualificabili come di ristrutturazione edilizia.

4.1.1. Il piano interrato e il primo piano sono stati realizzati in una posizione totalmente diversa da quella ove erano stati autorizzati, non coincidendo quindi in alcun punto con il progetto originario. Tali interventi sono stati qualificati come una nuova costruzione, dovendosi intendere per tale anche il risultato di opere che modifichino un manufatto esistente in modo tale da realizzare un organismo edilizio diverso dal precedente per volumetria, sagoma e dislocazione nel lotto (cfr. Cons. Stato, V, 26.10.2006, n. 6399).

4.1.2. Osserva, infatti, condivisibilmente il Comune che, sebbene la posizione totalmente diversa degli interventi non abbia determinato un aumento di volume, ciò non vuol dire che l’intervento non vada automaticamente classificato come nuova edificazione poiché la volumetria approvata è stata realizzata con una sagoma completamente diversa rispetto a quella autorizzata in forza del progetto. 4.1.3. Con riguardo al piano terra va rilevato che una porzione dello stesso, indicata nel progetto approvato come destinata ad abitazione, è stata edificata come officina con differenze sia nelle murature interne (mancata realizzazione di tutti i muri interni, della soletta di copertura, delle scale) che nelle murature esterne (forometria e poggioli), mentre un’altra porzione, indicata nel progetto approvato come adibita a officina, è stata trasformata in abitazione con tutte le opere interne ed esterne necessarie per renderla compatibile con la nuova destinazione.

4.1.4. Tali interventi sono stati condivisibilmente qualificati dall’Amministrazione come di ristrutturazione, dovendosi intendere per tale l’intervento che alteri, anche sotto il profilo della distribuzione interna, l’originaria consistenza fisica di un immobile e comporti l’inserimento di nuovi impianti e la modifica e redistribuzione dei volumi (cfr. TAR Lombardia, Milano, II, 14.5.2007, n. 3070; Tar Liguria, I, 11.7.2007 n. 1365).

4.2. Il Collegio, infine, non ritiene di potere accedere alla tesi della ricorrente secondo la quale il sedime e i prospetti del fabbricato coincidono con quelli del progetto originariamente approvato giacché l’unica differenza è data dal fatto che le abitazioni sono posizionate sul lato est anziché sul lato ovest dell’edificio. E, infatti, l’identità dell’area di sedime non è sufficiente da sola a far ritenere l’intervento oggetto dell’istanza di condono come una differente modalità di esecuzione del progetto originario non valutabile in termini di volume e superficie giacché a tal fine avrebbero dovuto coincidere non solo la volumetria, ma anche la sagoma dell’edificio, intesa come aspetto tridimensionale dello stesso.

4.3. Alla luce di tali considerazioni devono, quindi, essere disattese le censure sub 1) e 2) del ricorso principale.

5. Anche la censura sub 3) del ricorso principale concernente la violazione dell’art. 10 bis della legge n. 241/1990 non è meritevole di accoglimento. L’omissione della comunicazione dei motivi ostativi all’accoglimento dell’istanza del privato infatti non rileva, ai sensi dell’art. 21 octies comma 2, primo alinea, della legge n. 241 del 1990, laddove il provvedimento, adottato in violazione delle norme sul procedimento o sulla forma degli atti, non possa avere un contenuto diverso da quello in concreto adottato. Peraltro, nel caso di specie, proprio nella nota impugnata prot. n. 3323 del 19 febbraio 2008 sono esplicate tutte le argomentazioni poste a fondamento della differente qualificazione, da parte dell’Amministrazione procedente, degli interventi oggetto dell’istanza di condono e viene, inoltre, prorogato di trenta giorni il termine assegnato alla ricorrente per consentire le necessarie verifiche e per produrre documentazione dei versamenti. Orbene, alla luce delle richiamate considerazioni, è evidente nel caso di specie l’assenza di qualsiasi lesione del diritto di partecipazione al procedimento e del diritto di difesa della ricorrente.

6. In forza della qualificazione dell’intervento oggetto della domanda di condono in parte come nuova costruzione e in parte come ristrutturazione, il Comune determinava, quindi, l’importo dell’oblazione e degli oneri in misura notevolmente superiore rispetto alla somma di 516,00 euro, corrisposta dalla ricorrente a titolo di oblazione e calcolata in forza della classificazione degli interventi come "opere o modalità di esecuzione non valutabili in termini di superficie e volume".

6.1. Quindi con il provvedimento n. 2192 del 5 febbraio 2010, impugnato con i motivi aggiunti depositati il 26 marzo 2010, il Comune revocava in autotutela il precedente rigetto del condono (prot. n. 24440 del 21 dicembre 2009) e contestualmente emetteva un nuovo diniego basato sulla non congruità dell’istanza rispetto alle opere abusivamente realizzate "come dichiarate dallo stesso richiedente negli elaborati di progetto depositati il 3.7.2007" e sulla mancata integrazione dell’oblazione, nonostante l’espressa richiesta del 22 gennaio 2008 da parte dell’Amministrazione comunale. Il Comune riteneva, inoltre, che in considerazione della differenza tra l’oblazione effettivamente versata, pari a 516,00 euro, e quella definitivamente determinata, pari a 44.942,28, si dovesse presumere che la stessa fosse stata quantificata dalla richiedente in modo non veritiero e palesemente doloso.

6.2. Secondo la prospettazione della ricorrente il Comune resistente non solo ha errato nella qualificazione degli interventi oggetto dell’istanza di condono, ma non ha tenuto nel debito conto che tale intervento è stato realizzato nel 1959, cioè prima dell’entrata in vigore della legge n. 765/1967 in un’epoca nella quale il Comune di San Pietro in Cariano era privo di P.R.G. con conseguente inesistenza di violazioni urbanistico – edilizie anche in caso di difformità volumetriche.

6.2.1. Il Collegio non ritiene condivisibile siffatta prospettazione.

6.2.2. Dagli atti di causa emerge, infatti, che è stato presentato un progetto del fabbricato oggetto di causa in calce al quale è stata apposta la sottoscrizione del Sindaco e del Tecnico comunale dell’epoca, a titolo di autorizzazione per la sua realizzazione.

Rispetto al progetto originariamente autorizzato, il fabbricato è stato, tuttavia, edificato con un diverso orientamento – posizionamento della parte destinata ad abitazione rispetto a quella destinata ad officina.

6.2.3. Ora. secondo l’orientamento della giurisprudenza, condiviso dal Collegio, è ragionevole ritenere che sia il soggetto che invoca la preesistenza dell’opera rispetto all’istituzione dell’obbligo della licenza edilizia (o, come in questo caso, rispetto alla sua estensione operata dalla legge 765/1967, trattandosi di immobile esterno al centro abitato laddove la legge n. 1150/1942 richiedeva la licenza edilizia solo per gli immobili ricadenti all’interno del centro abitato) a doverla provare.

Ma nel caso di specie ciò che viene contestato non è la realizzazione del fabbricato in forza di un progetto approvato, bensì la sua trasformazione (per diverso posizionamento e orientamento) che, secondo la ricorrente, sarebbe legittima in quanto avvenuta sotto la vigenza della legge n. 1150/1942, ai sensi della quale non era necessario chiedere alcun titolo edilizio per costruire al di fuori del centro abitato.

Ad avviso del Collegio, per contro, una volta presentato e approvato un progetto per la realizzazione di un fabbricato, sebbene al di fuori del centro abitato, anche sotto la vigenza della legge n. 1150/1942 quest’ultimo avrebbe dovuto essere edificato conformemente a quanto autorizzato.

Peraltro, nella fattispecie in esame può aggiungersi che la natura strutturale e funzionale delle opere finalizzate al diverso posizionamento/orientamento delle varie componenti dell’edificio induce a ritenere che l’operazione (ben lungi dal potersi qualificare alla stregua di una semplice modalità di esecuzione non valutabile in termini di superficie o di volume) richiedesse il rilascio di un nuovo titolo edilizio, non apparendo revocabile in dubbio che la variazione di posizionamento del fabbricato abbia comportato una modifica della sagoma – in quanto risulta invertito il posizionamento della parte di edificio adibita ad abitazione rispetto a quella adibita ad officina – dei prospetti e della distribuzione interna degli ambienti.

6.2.4. Alla luce delle suesposte considerazioni deve essere quindi disattesa la censura sub 1) dei motivi aggiunti depositati il 26 marzo 2010.

7. Vanno altresì disattese anche le censure sub 3) e sub 4) dei motivi aggiunti depositati il 26 marzo 2010.

7.1. Infatti in forza dell’art. 32, comma 37, della legge n. 326/2003 "il pagamento degli oneri di concessione, la presentazione della documentazione di cui al comma 4, della denuncia in catasto, della denuncia ai fini dell’imposta comunale degli immobili di cui al decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 nonché, ove dovute, delle denunce ai fini della tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani e per l’occupazione del suolo pubblico entro il 31 ottobre 2005, nonché il decorso del termine di ventiquattro mesi da tale data senza l’adozione di un provvedimento negativo del comune, equivalgono a titolo abilitativo edilizio in sanatoria. Se nei termini previsti l’oblazione dovuta non è stata interamente corrisposta o è stata determinata in forma dolosamente inesatta, le costruzioni realizzate senza titolo abilitativo edilizio sono assoggettate alle sanzioni richiamate all’articolo 40 della legge 28 febbraio 1985, n.47 e all’articolo 48 del Decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380.".

7.1.2. E’ evidente che nel caso di specie non si è formato il silenzio assenso, nonostante l’emissione del parere paesaggistico favorevole, giacché la ricorrente non ha provveduto a corrispondere le somme dovute a seguito della richiesta di conguaglio da parte del Comune per la differente qualificazione dell’intervento oggetto della domanda di condono.

7.1.3. Né, infine, appare dirimente per la legittimità del provvedimento gravato il richiamo alla dolosa determinazione dell’oblazione da parte della richiedente, giacché sono sufficienti a motivare il diniego il giudizio di non congruità dell’istanza rispetto alle opere come rappresentate nei progetti alla stessa allegati e il mancato pagamento dell’oblazione, come determinata dall’Amministrazione nella richiesta di conguaglio, anch’essa impugnata.

8. Devono essere, infine, respinti anche i motivi aggiunti depositati il 22 maggio 2010 con i quali è stata impugnata l’ordinanza di demolizione conseguente al diniego di condono.

8.1 Per tutte le ragioni già esposte devono, infatti, essere disattese le censure di invalidità derivata dai provvedimenti presupposti impugnati. Con riguardo, invece, alle censure concernenti i vizi autonomi dell’ordinanza di demolizione che possono essere trattati congiuntamente, una volta ribadita la corretta qualificazione da parte dell’Amministrazione dell’intervento abusivo in parte come nuova costruzione e in parte come ristrutturazione, va richiamato il costante e condivisibile orientamento giurisprudenziale formatosi in relazione all’ordine di demolizione.

8.1.1. Secondo il rammentato orientamento tutti i provvedimenti sanzionatori in materia edilizia sono atti vincolati e, quindi, non richiedono una specifica valutazione delle ragioni di interesse pubblico, né una comparazione di quest’ultimo con gli interessi privati coinvolti e sacrificati; presupposto per la loro adozione è, infatti, soltanto la constatata esecuzione dell’opera in difformità dalla concessione o in assenza della medesima, con la conseguenza che tali provvedimenti, ove ricorrano i predetti requisiti, sono sufficientemente motivati con l’affermazione dell’accertata abusività dell’opera, essendo in re ipsa l’ interesse pubblico alla sua rimozione né, trattandosi di atti del tutto vincolati, è necessaria una comparazione di interessi e una motivazione sulla sussistenza di un interesse pubblico concreto ed attuale alla demolizione (cfr. Cons. Stato, V, 7.9.2009, n. 5229; T.A.R. Sicilia, Palermo, III, 20.10.2009 n. 1665; T.A.R. Campania, Napoli, IV, 23.12.2010, 27999; TAR Campania, Napoli, VI, 7.9. 2009, n. 4899; T.A.R. Campania, Napoli, VI, 8.10.2009, n. 5214.

8.1.2. Anche questo Collegio ha avuto modo di precisare che l’Amministrazione non dispone – a fronte degli illeciti edilizi – di alcun margine di discrezionalità e ha, quindi l’obbligo di intervenire con un atto repressivo, dovuto nell’an e vincolato nel suo contenuto, senza che su di esso possa influire alcuna comparazione tra interessi pubblici ed interessi privati.

9. Nulla va disposto in ordine alle spese in considerazione della mancata costituzione dell’Amministrazione resistente.

P.Q.M.

Il Tribunale Amministrativo Regionale per il Veneto (Sezione Seconda), definitivamente pronunciando sul ricorso e sui motivi aggiunti, depositati il 26 marzo 2010 e il 22 maggio 2010, come in epigrafe proposti, li rigetta.

Nulla sulle spese.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall’autorità amministrativa.

Così deciso in Venezia nella camera di consiglio del giorno 18 novembre 2010 con l’intervento dei magistrati:

Angelo De Zotti, Presidente

Italo Franco, Consigliere

Marina Perrelli, Referendario, Estensore
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Svolgimento del processo

Con istanza del 17.9.2012 il difensore di C.R., condannato con sentenza 16.11.2011 del Tribunale per i minorenni di Firenze alla pena di mesi 3 di reclusione per il reato di tentato furto aggravato, proponeva incidente di esecuzione chiedendo di dichiarare la nullità della sentenza di condanna per violazione delle norme sulla citazione a giudizio dell’imputato e la restituzione nel termine per proporre appello avverso la sentenza.

Con ordinanza del 12.10.2012 il Tribunale per i minorenni di Firenze, in funzione di giudice dell’esecuzione, rigettava la richiesta di C.R., ritenendo ritualmente effettuata la comunicazione della sentenza con la lettura in udienza del dispositivo, equivalente alla notificazione anche nei confronti dell’imputato libero, assente per volontaria rinuncia a comparire; escludeva l’ipotesi prevista dall’art. 175 in presenza della volontaria rinuncia a comparire all’udienza.

Avverso l’ordinanza il difensore propone ricorso per cassazione reiterando l’eccezione di nullità per erronea notificazione al difensore di ufficio, in luogo del nominato difensore di fiducia, dell’avviso di conclusione delle indagini preliminari e del decreto di citazione a giudizio.

Motivi della decisione

Il ricorso è infondato.

Secondo la costante giurisprudenza di legittimità le nullità asseritamente incorse nel giudizio di cognizione non possono essere fatte valere con l’incidente di esecuzione, che affida al giudice soltanto il controllo sull’esistenza del titolo esecutivo e sulla legittimità della sua emissione. (Sez. 1^, n. 8776 del 28/01/2008, xxx, Rv. 239509; Sez. 1^, n. 4554 del 26/11/2008 – dep. 03/02/2009, Baratta, Rv. 242791).

Nulla sulle spese trattandosi di imputato all’epoca minorenne.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, il 16 ottobre 2013.

Depositato in Cancelleria il 16 dicembre 2013
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Svolgimento del processo

Con sentenza 9. 7.2009 n. 36 la Commissione tributaria della regione Veneto sez. 4^ ha parzialmente accolto l’appello proposto dall’Ufficio Padova 2 della Agenzia delle Entrate e in riforma della decisione n. 38/2007 emessa dalla CTP di Padova, ha dichiarato legittimo l’avviso di accertamento emesso nei confronti di P. F., titolare della omonima ditta individuale (autofficina), ed avente ad oggetto il recupero a della maggiore IVA per l’importo di Euro 54.714,00 dovuta dal contribuente in relazione a cessioni di auto usate acquistate da fornitori comunitari ed alle quali l’Ufficio aveva applicato l’imposta dovuta per operazioni intracomunitarie ritenendole escluse dal regime fiscale speciale c.d. "del margine" (introdotto nelle cessioni intracomunitarie di beni usati – al fine di evitare doppie imposizioni relative alle imposto sulla cifra di affari – dalla direttiva 94/5/CE del Consiglio del 14.2.1994, cui era stata data attuazione con il D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, conv. in L. 22 marzo 1995, n. 85).

I Giudici territoriali, rigettata la eccezione di inammissibilità dell’appello proposta dal contribuente e rilevato che l’Ufficio aveva contestato l’applicabilità nel caso di specie del regime fiscale del "margine di utile", non potendo escludersi che le persone fisiche indicate nei libretti di circolazione fossero titolari di partita IVA, ritenevano fosse onere del contribuente dimostrare la sussistenza dei presupposti di legge per fruire del regime speciale del margine, gravando sul rivenditore nazionale che acquistava i veicoli usati dai fornitori comunitari l’onere di verificare preventivamente la esattezza delle indicazioni contenute nelle fatture e la esistenza dei presupposti di applicabilità del regime in questione, e dunque accertare:

1 – i requisiti fiscali del soggetto cedente-comunitario (cedente- comunitario non soggetto passivo IVA, ovvero soggetto passivo IVA ma beneficiano del regime fiscale del margine).

2 – le caratteristiche cui la legge ricollegava la qualifica di "usato" del bene ceduto (nella specie veicoli con percorrenza superiore a km 6.000 ed immatricolati da più di sei mesi).

3 – la corretta apposizione sulla fattura della annotazione concernente a applicazione del regime del margine (con assolvimento dell’IVA a monte).

Pertanto legittima doveva ritenersi secondo i Giudici di appello la pretesa fiscale, non avendo il contribuente dimostrato di aver verificato con la dovuta diligenza, propria dell’operatore del settore, sulla scorta dei documenti di circolazione dei veicoli, se la cessione dei beni potesse o meno fruire del regime del margine, rimanendo esclusa l’applicazione del regime speciale in presenza di cessioni di veicoli effettuate da soggetti che per la particolare qualità (società di noleggio, ditte di leasing) lasciavano presumere di aver destinato il veicolo alla propria attività d’impresa e di aver quindi portato in detrazione l’IVA sul costo del bene strumentale.

Il contribuente andava, invece, esente dalla irrogazione delle sanzioni pecuniarie, trovando applicazione la norma del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8, attesa la obiettiva incertezza, evidenziata anche dalla contrastante giurisprudenza, della portata applicativa delle norme sul regime del margine.

Avverso la sentenza di appello ha proposto ricorso per cassazione il contribuente affidato a tre mezzi.

La Agenzia delle Entrate non ha notificato controricorso e si è costituita ai soli fini della partecipazione alla udienza discussione.

Motivi della decisione

1. Il ricorrente censura la sentenza per violazione delle norme che disciplinano il regime fiscale c.d. del margine di utile (art. 26 bis direttiva n. 77/388/CEE del 17.5.1977 e succ. mod.; D.L. n. 41 del 1995, artt. 36 – 40), avendo erroneamente la CTR ritenuto irregolare la fattura, emessa dai cedenti-comunitari, per omessa annotazione della indicazione del regime speciale applicabile, atteso che alcuna norma prevedeva tale requisito di validità (art. 26 bis, comma 9, Dir. 77/388/CEE; D.L. n. 41 del 1995, art. 37, comma 2, e art. 38;

D.L. n. 331 del 1993, art. 46, relativo ai requisiti della fattura da emettere per operazioni intracomunitarie).

Il ricorrente ha formulato pertanto il quesito di diritto (sebbene non necessario in quanto la causa non ricade sotto la vigenza dell’art. 366 bis c.p.c., norma abrogata dalla L. n. 69 del 2009, art. 47, essendo stata pubblicata la sentenza impugnata in data successiva al 4.7.2009 ) chiedendo alla Corte se la applicazione del regime del margine di utile sia o meno condizionato dalla formale indicazione nella fattura che la operazione è regolata da detto regime.

Il motivo è inammissibile in quanto prospetta una censura inconferente con la ratio decidendi.

La questione relativa alla regolarità formale della fattura non è stata posta a fondamento della decisione della CTR veneta e non risulta sia stata oggetto di esame da parte del iudice di primo grado.

Come è dato rilevare dallo "svolgimento del processo" riportato nella sentenza impugnata, nè il contribuente, nè l’Ufficio, avevano svolto difese sul punto.

La stessa sentenza n. 38 del 2007 della CTP di Padova, gravata di appello, aveva definito in primo grado la controversia in base ad altre ragioni determinanti: come risulta dalla vicenda processuale riportata nella sentenza dei Giudici di appello, infatti, la CTP aveva accolto il ricorso del contribuente ritenendo legittima la applicazione del regime fiscale speciale "perchè tale era il regime utilizzato dal proprio cedente comunitario" ed in quanto non potevano essere "addossati compiti di indagine fiscale sul venditore volti ad accertare chi abbia applicato correttamente o meno il regime del margine, compiti questi, spettanti alla Amministrazione finanziaria che è tenuta dimostrare l’eventuale non corrispondenza al vero delle dichiarazioni del fornitore" (cfr. sent. CTR pag. 3 motivaz.. Nel passo della sentenza di prime cure riportato dal ricorrente, la CTP si limita, infatti, ad affermare che la fattura emessa non è ex se dimostrativa che la operazione eseguita fosse da ritenersi una cessione intracomunitaria, non essendo stata apposta alcuna delle indicazioni previste dal D.L. n. 331 del 1993, art. 46, non anche che la fattura era irregolare ai fini della applicazione del regime del margine).

Il richiamo effettuato dai Giudici di appello (pag. 7 sentenza) alle modalità di fatturazione disposte dalla direttiva 20.12.2001 n. 2001/1 15/CK (che ha ricevuto peraltro attuazione soltanto con il D.Lgs. n. 52 del 2004, e dunque con norma entrata in vigore successivamente alla notifica dell’avviso di accertamento relativo alle operazioni di cessione effettuate nell’anno di imposta 2003) che imponevano l’obbligo di specifica indicazione nella fattura della applicazione del regime del margine mediante espresso riferimento all’art. 26 bis, della direttiva comunitaria n. 77/388/CEE sulla cifra di affari, ovvero ad altra disposizione dello Stato del cedente concernente tale regime o ancora ad altra espressione idonea ad indicare chiaramente che la operazione era regolata dal predetto regime fiscale, ha funzione meramente descrittiva della complessa vicenda normativa che ha dettato la disciplina del regime fiscale speciale, rimanendo, pertanto, estranea all’impianto decisionale e neppure presa in esame la questione della irregolarità formale della fattura, come risulta ancora inequivocamente, sia dalla tesi difensiva dell’Ufficio appellante (pag. 9 sentenza) che dalla motivazione della sentenza (pag. 12). essendo in entrambi i casi ritenuta assolutamente irrilevante la regolarità formale del documento, ai fini della corretta applicazione del regime del margine, dovendo in ogni caso attribuirsi prevalenza alla necessaria attività di verifica, da parte del cessionario, della effettiva esistenza dei presupposti ai quali la normativa riconduce la applicazione del regime.

Tale essendo la "ratio decidendi" della sentenza della CTR (che ha accolto l’appello dell’Ufficio finanziario esclusivamente sul punto concernente la negligenza del contribuente per omessa verifica dei presupposti che consentivano l’applicazione del regime fiscale speciale) il motivo di ricorso va dichiarato inammissibile in applicazione il principio di diritto enunciato da questa Corte e ribadito dal Collegio secondo cui "la proposizione, con il ricorso per cassazione, di censure prive di specifica attinenza al "decisimi" della sentenza impugnata è assimilabile alla mancata enunciazione dei motivi richiesti dall’art. 366 c.p.c., n. 4, con conseguente inammissibilità – rilevabile anche d’ufficio – del ricorso stesso" (cfr. Corte cass. sez. lav. 13.10.1995 n. 10695; id. 2^ sez. 9.10.1998 n. 9995; id. 1^ sez. 24.2.2004 n. 3612; id. 5^ sez. 3.8.2007 n. 17125).

2. Con il secondo motivo il ricorrente censura la violazione della regola del riparto dell’onere probatorio, sostenendo che i Giudici di appello avrebbero illegittimamente gravato il contribuente dell’onere della prova sui presupposti applicativi del regime del margine, mentre era compito dell’Amministrazione effettuare le necessarie indagini sulla qualifica soggettiva dei precedenti proprietari dei veicoli.

Il motivo da qualificarsi come violazione dell’art. 2697 c.c. (in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), è infondato.

Debbono richiamarsi al riguardo i principi di diritto espressi in subiecta materia da questa Corte:

– il regime c.d. del margine rappresenta un regime "speciale" rispetto all’ordinario regime impositivo IVA riguardante gli acquisti intracomunitari (tanto è che il soggetto passivo può optare, in relazione a ciascuna cessione, per l’applicazione dell’imposta nei modi ordinati, ove intenda portare in detrazione l’IVA assolta: D.L. n. 41 del 1995, art. 36, comma 3): pertanto è onere del contribuente provare, a fronte di una contestazione dell’amministrazione, la sussistenza dei presupposti di fatto che giustificano la deroga al normale regime impositivo (cfr. Corte Cass. 5^ sez. 31.1.2011 n. 2227. in motivazione);

– il difetto di tale prova comporta l’inapplicabilità del regime "de quo", indipendentemente dalla consapevolezza che della inesistenza dei presupposti abbia avuto il cessionario, potendo eventualmente tale difetto di consapevolezza incidere solo sull’aspetto sanzionatorio (cfr. Corte Cass. 5^ sez. 31.1.2011 n. 2227);

– non vale allegare la estrema gravosità dell’onere di diligenza che graverebbe sul concessionario per svolgere gli accertamenti in ordine alle condizioni di soggetti residenti in altro Paese membro, quando "nel caso di autoveicoli, l’eventuale insussistenza di tali requisiti può talvolta essere agevolmente desunta dai libretti di circolazione…, cosicchè va senz’altro affermata l’esistenza di un particolare onere di diligenza in capo all’acquirente, anche mediato, riguardo a dati risultanti dai libretti di circolazione" (cfr. Corte Cass. 5^ sez. 12.2.2010 n. 3427, in motivazione).

Pertanto il "rischio fiscale" della operazione intracomunitaria, realizzata con applicazione del regime del margine ma in difetto dei presupposti richiesti (nella specie per mancanza dei requisiti fiscali soggettivi degli operatori comunitari-cedenti), ricade sul cessionario che, nei limiti imposti dall’onere di diligenza richiesto in base alle concrete circostanze, non abbia verificato preventivamene la regolarità sostanziale della operazione (e non soltanto la regolarità formale della fattura) anche con riferimento alla condizione soggettiva del cedente, risultando maggiore il grado di impegno esigibile nella predetta verifica, in dipendenza della qualità professionale del cessionario, ove trattasi di operatore commerciale del settore ("diligentia viri eiusdem generis ac professionis").

L’onere di verifica gravante sul cessionario-contribuente alla stregua dei documenti negoziali in suo possesso appare coerente sia con il principio di vicinanza al fatto oggetto di prova, venendo a trovarsi l’operatore commerciale – proprio in considerazione del rapporto che instaura con il soggetto la cui condizione soggettiva legittima il contribuente a fruire del regime fiscale speciale – in posizione privilegiata per effettuare ex ante un controllo delle condizioni di legge, rispetto a quello effettuato soltanto ex post dalla Amministrazione finanziaria; sia con la interpretazione del sistema del tributo armonizzato che le sentenze della Corte di giustizia della Unione Europea, richiamate nella decisione del Giudice di appello, hanno fornito in relazione ad ipotesi di frode commesse nella catena delle operazioni commerciali da soggetti diversi dal contribuente: l’affermazione secondo cui il soggetto passivo d’imposta non può essere considerato responsabile della intenzione del terzo di agire in frode alla applicazione dell’IVA, è mediata, infatti, nelle pronunce della Corte di Lussemburgo dalla condizione essenziale che detto contribuente "’non aveva o non doveva avere conoscenza" della frode (cfr. Corte giustizia CE 3^ sez. 12.1.2006 in cause riunite C-354/03, C-355/03 e C-484/03), il che è a dire che soltanto "gli operatori che adottano tutte le misure che si possono loro ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che le loro operazioni non facciano parte di una frode", possono fare affidamento sulla liceità di tali operazioni: un soggetto che "sapeva o avrebbe dovuto sapere che con il proprio acquisto partecipava ad una operazione che si iscriveva in frode all’IVA" non può evidentemente allegare la buona fede a garanzia dei diritti di detrazione o rimborso vantati in relazione alle operazioni compiute (cfr. Corte giustizia CE 6.7.2006 in cause rinite C-439/04 e C- 440/04).

La sentenza della CTR veneta, che ha affermato l’inapplicabilità del regime del margine non avendo il contribuente fornito la prova che precedenti intestatari dei veicoli, risultanti dai libretti di circolazione, non avessero utilizzato i veicoli ceduti come beni strumentali della attività di impresa fruendo della relativa detrazione IVA, deve ritenersi esente da censura in quanto conforme al principio di diritto affermato da questa Corte secondo cui (anche nel caso in cui sia specificamente annotata nella fattura la indicazione del regime del margine) il contribuente non è esonerato dalla prova dei fatti che legittimano la fruizione del regime del margine, le volte in cui la contestazione della Amministrazione trovi fondamento in elementi oggettivi (quali, come nella specie, la attività commerciale di vendita veicoli ovvero di autonoleggio svolta dalla impresa cedente – soggetto passivo IVA – e la natura strumentale dei beni-autoveicoli dalla stessa acquistati per essere rivenduti sul mercato, ovvero per essere concessi in godimento dietro corrispettivo) che consentano di inferire, mediante lo schema logico della presunzione, dai fatti noti il fatto ignorato (detrazione dell’IVA corrisposta a monte), determinandosi in virtù della presunzione una inversione dell’"onus probandi" a carico del contribuente, tenuto a dimostrare la sussistenza delle condizioni di fruibilità del regime del margine mediante la prova del fatto specifico che, nel caso concreto, consente di spiegare la deviazione dalla "normale" inferenza logica che viene tratta dai dati fattuali noti.

Nè può obiettarsi che trattasi di prova diabolica, atteso che, nel caso in cui l’operatore comunitario – cedente – che in effetti risulti essere soggetto passivo IVA – dichiari in fattura di aver applicato a sua volta nel proprio Paese di residenza il regime del margine di utile, il cessionario dovrà comunque farsi parte diligente ed acquisire le necessarie informazioni attestanti l’utilizzo che del bene acquistato nel proprio Paese di residenza ha fatto in concreto l’operatore comunitario – cedente ovvero le ragioni dell’assolvimento in via definitiva dell’IVA da parte del medesimo soggetto al momento dell’acquisto del veicolo di occasione (come infatti riconosciuto dalla Corte di giustizia, anche la società che.

nel Teserei zio della propria attività commerciale, acquista veicoli da concedere a noleggio ovvero in leasing, può fruire del regime speciale dell’IVA sul margine di utile, qualora tale società abbia acquistato a sua volta un veicolo di occasione "allorquando, al momento di tale acquisto, la della società non ha potuto dedurre l IVA che resta incorporata nel prezzo di acquisto" : Corte giustizia UE sez. 3^ sent. 8.12.2005 in causa C-280/04, Jyske Finans, paragr.

38 – nel caso esaminato dalla Corte di Lussemburgo la società di leasing di autoveicoli aveva acquistato i beni di occasione, poi rivenduti a terzi, "senza possibilità di dedurre UVA compresa nel prezzo in quanto i venditori, ai sensi della normativa nazionale, non hanno potuto dichiarare VIVA sul prezzo del veicolo": paragr. 16-).

3. Con il terzo motivo si censura la sentenza di appello per "mancanza di titolo normativo atto al recupero della imposta", in quanto obbligato al pagamento della imposta nei confronti della Amministrazione è il cedente e non il cessionario. L’assunto è infondato.

Premesso che il cessionario non è affatto obbligato alla applicazione del regime del margine (D.L. n. 41 del 1995, art. 36, comma 3), la "ratio" della disciplina volta ad evitare a doppia imposizione, non si risolve nella "surrogazione soggettiva" nel rapporto tributario del soggetto passivo IVA: ed infatti, nel Paese comunitario da cui il bene viene ceduto/esportato, soggetto passivo IVA permane pur sempre il cedente, che sconterà la imposta (eventualmente in regime di margine D.L. n. 41 del 1995, art. 36, comma 1, ultima parte) nei confronti del proprio Stato (senza possibilità di portare in detrazione l’Iva corrisposta), mentre il cessionario viene ad assumere la posizione di soggetto passivo IVA (in regime di margine) nei confronti dello Stato in cui il bene viene acquistato/importato, dovendo assolvere alla imposta dovuta in attuazione di un distinto rapporto tributario.

4. In conclusione il ricorso deve essere rigettato con conseguente condanna della parte soccombente alla rifusione delle spese del presente giudizio liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte:

– rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente alla rifusione delle spese del presente giudizio che liquida in Euro 3.000,00 per onorari oltre le spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 9 febbraio 2012.

Depositato in Cancelleria il 12 settembre 2012
Testo non ufficiale. La sola stampa del bollettino ufficiale ha carattere legale.