Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole direttore del sito giuridico http://www.gadit.it/
Svolgimento del processo
Con ricorso notificato all’AGENZIA delle ENTRATE il 25 giugno 2009 (depositato il giorno 8 luglio 2009), F.A.P. – premesso che: (1) "il (OMISSIS) è deceduto… C.O. M…. lasciando testamento olografo in data 10 gennaio 2000" ("pubblicato… in data 22 febbraio 2000") con cui il medesimo "disponeva che tutto il patrimonio immobiliare, le partecipazioni societarie, i liquidi e i titoli andassero (ad esso)… F.";
(2) "con atto… del 26 aprile 2000" egli aveva "accettato l’eredità con beneficio di inventario"; (3) "con provvedimento… (del) 4 maggio 2000 il Tribunale… nominava il dr…. P. ad inventariare i beni dell’eredità"; "con verbale… del 5 maggio 2000… del dr…. P. iniziavano le operazioni di inventario relativamente agli immobili"; (4) lo stesso Tribunale aveva, di poi, concesso la "proroga dei termini per la redazione dell’inventario";
(5) "con verbale… del 26 luglio 2000… del dr…. P. venivano inventariati altri immobili"; (6) "con provvedimento… del 14 novembre 2000 il Tribunale respingeva" l’istanza di ulteriore proroga "perchè il termine per il compimento dell’inventario… può essere prorogato una sola volta"; (7) aveva presentato "dichiarazione di successione" il 12 gennaio 2001, e due dichiarazioni aggiuntive il primo ed il 5 febbraio 2001; (8) il "16 dicembre 2003" l’Ufficio gli aveva notificato distinti avvisi di liquidazione (e connessi atti di "irrogazione delle sanzioni") per ciascuna delle tre dichiarazioni dette "secondo il regime impositivo di minor favore vigente ratione temporis"; 9) il "2 dicembre 2003" aveva presentato "dichiarazione di successione ai sensi della L. n. 289 del 2002, art. 11, comma 4" -, in forza di tre motivi, chiedeva di cassare la sentenza n. 99/01/08 della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia (depositata il 28 novembre 2003) che aveva recepito l’appello dell’Ufficio avverso la decisione (143/04/04) della Commissione Tributaria Provinciale di Varese la quale, previa riunione, aveva accolto i suoi ricorsi.
Nel controricorso notificato il 15 settembre 2009 (depositato il 29 settembre 2009) l’Agenzia instava per il rigetto dell’avverso gravame.
Il ricorrente depositava memorie ex art. 378 c.p.c., in vista della trattazione della causa (proposta nella relazione predisposta ai sensi dell’art. 380 bis c.p.c.) fissata per la camera di consiglio del giorno 11 novembre 2010; in questa il collegio disponeva che la controversia fosse trattata nella pubblica udienza; lo stesso ricorrente, quindi, depositava ulteriore memoria.
Motivi della decisione
1. La Commissione Tributaria Regionale – precisato che (1) il "6 febbraio 2000 decedeva… C.O.M." ("che, con testamento olografo, nominava erede il contribuente"); (2) "questi in data 28 aprile 2000 accettava l’eredità con beneficio di inventario"; (3) il "4 maggio 2000 iniziavano le operazioni di erezione dell’inventario"; (4) il "4 luglio 2000 veniva chiesta al giudice una proroga che veniva concessa"; (5) "l’inventario riprendeva in data 26 luglio 2000"; (6) "il 13 novembre 2000 veniva chiesta un’ ulteriore proroga non concessa" – ha accolto il gravame dell’Ufficio osservando:
– "l’appello" è "conforme alla legge, contestando… nella sua generalità, la sentenza emessa dai primi giudici";
– "poichè nella legislazione fiscale non si rinviene un termine finale ma solo il dies a quo,… il termine finale va ricercato nella legge civile, la quale nell’ipotesi di accettazione con il beneficio d’ inventario, fissa tre termini diversi per il compimento dello stesso distinguendo tra i chiamati all’eredità che sono in possesso dei beni ereditari, quelli che non lo sono, nonchè i minori e gli inabilitati";
– "la denunzia di successione va presentata entro sei mesi dalla morte del de cuius"; "il legislatore… ammette una proroga sino a quella concessa loro dalla legge civile per la formazione dell’inventario";
– "il legislatore fiscale… permette una proroga del termine normale sempre che la dichiarazione di accettazione col beneficio dell’inventario sia fatta entro sei mesi morte del de cuius";
– "nella… fattispecie, il contribuente non ha presentato la denunzia di successione entro il termine entro il quale avrebbe dovuto essere ultimato l’inventario, per cui, ai sensi dell’art. 485 c.c., lo stesso è divenuto erede tout court perdendo le disposizioni agevolative connesse alla situazione giuridica soggettiva" ("non ha alcuna rilevanza, pertanto, la circostanza dell’interpretazione storico evolutiva dell’art. 39, dovendosi… applicare il combinato disposto degli artt. 485 e 487 c.c.").
In fine il giudice di appello scrive: "l’accettazione… da parte dell’Ufficio dell’istanza di condono relativa alla successione che ci occupa assorte le eccezioni in ordine alle sanzioni pecuniarie". 2. Il F. – precisato (pag. 6 del ricorso) che "la pretesa erariale concerneva la asserita tardiva presentazione delle dichiarazioni di successione e conseguentemente la debenza delle relative imposte e sanzioni, secondo il regime impositivo di minor favore vigente ratione temporis" – impugna la decisione per tre motivi.
A. Nel primo il ricorrente denunzia "violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 31, e art. 485 c.c.", e chiede a questa Corte di dire "se a norma del combinato disposto del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 31, comma 2, lett. d), e art. 485 c.c., qualora come nella specie l’eredità sia accettata il con beneficio di inventario, il termine per la presentazione della dichiarazione di successione comincia a decorrere solo alla scadenza del termine legale per la formazione dell’inventario, indipendentemente dall’effettiva redazione dell’inventario e quindi dall’assunzione ex post della qualità di erede puro e semplice".
B. In secondo luogo il contribuente denunzia "contraddittoria motivazione" e domanda (art. 366 bis c.p.c.) "se sussista il vizio di contraddittorìa motivazione nel caso in cui, come nella specie, il giudice di merito ha affermato, per un verso, che la normativa fiscale risulta essere autonoma da quella civilistica e, per altro verso, che il richiamo operato dalla normativa tributaria (… D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 31) alla normativa civilistica (… art. 485 c.c.) imporrebbe di applicare anche in ambito fiscale la normativa civilistica, nella parte in cui considerando erede puro e semplice l’erede che non abbia completato l’inventario nel termine concesso, determinerebbe l’obbligo di presentare la dichiarazione di successione nel minor termine concesso all’erede che non abbia accettato con beneficio di inventario".
C. Nel terzo (ultimo) motivo il ricorrente denunzia "violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1" ("violazione della autonomia formale dell’appello e di quelle della necessaria individualità del rispettivo oggetto") sintetizzate nella richiesta di affermazione del "principio di diritto" "se, a norma del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1, debba considerarsi inammissibile l’appello proposto come nella specie a contestazione della sentenza di prime cure nella sua generalità senza specifici motivi di doglianza idonei a dimostrare eventuali errores in indicando o in procedendo in cui sarebbe incorso il giudice di prime cure". 3. Il terzo motivo di ricorso – da esaminare con precedenza rispetto ai precedenti per la sua evidente natura pregiudiziale – è inammissibile; gli altri due debbono essere accolti.
A. L’inammissibilità dell’ultima doglianza discende dalla assoluta mancanza di autosufficienza (art. 366 c.p.c.) del ricorso per cassazione sulla stessa; in particolare, dalla completa omissione della riproduzione del contenuto dell’atto di appello dell’Ufficio, essendosi il ricorrente limitato a riportare, inutilmente, i (peraltro del tutto generici: "l’appello erariale non conteneva una puntuale critica della sentenza di primo grado"; "l’appello erariale non solo non contesta i singoli e diversi argomenti ermeneutici utilizzati dalla commissione di primo grado… ma si limita a riprospettare l’unica e apodittica affermazione di mero principio su cui si fonderebbe la propria tesi … sconfessata dai primi giudici", e null’altro) rilievi che assume aver effettuato nelle sue "controdeduzioni".
Il riconoscimento (contenuto nelle stesse "controdeduzioni") secondo cui "l’appello erariale… si limita a riprospettare l’… affermazione di mero principio su cui si fonderebbe la propria tesi", peraltro, evidenzia comunque (anche) l’infondatezza della censura atteso che (come reiteratamente affermato da questa sezione: sentente 16 giugno 2006 n. 14031 da cui gli excerpta che seguono, nella quale si richiama "Cass. 23742/04", 7 agosto 2009 n. 18111, 28 febbraio 2011 n. 4 784) la "la specificità dei motivi di appello (finalizzata ad evitare un ricorso generalizzato e poco meditato al giudice di seconda istanza)" (la quale "esige che alle argomentazioni svolte nella sentenza impugnata vengano contrapposte quelle dell’appellante, volte ad incrinare il fondamento logico giuridico delle prime, ragion per cui alla parte volitiva deve sempre accompagnarsi una parte argomentativa che confuti e contrasti le ragioni addotte dal primo giudice") "non può impedire che il dissenso della parte soccombente investa la decisione impugnata nella sua interezza e che esso si sostanzi proprie in quelle argomentazioni che suffragavano la domanda disattesa dal primo giudice, essendo innegabile che, in tal caso" sì che, "sottoponendo al giudice d’ appello dette argomentazioni" ("perchè ritenute giuste e idonee al conseguimento della pretesa fatta valere"), si adempie "pienamente all’onere di specificità dei motivi": "in tema di processo tributario la riproposizione, in appello, delle stesse argomentazioni poste a sostegno della validità dell’atto impugnato, in quanto considerate dall’Amministrazione idonee a sostenere la legittimità dell’atto e confutare le diverse conclusioni cui è pervenuto il giudice di primo grado, è idonea ad assolvere l’onere d’impugnazione specifica, richiesta dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53".
B. In ordine alla anticipata fondatezza degli altri due motivi di ricorso (investenti la medesima questione, (l’interesse della cui soluzione, per le parti, si rinviene nella norma dettata dalla L. 21 novembre 2000, n. 342, art. 69, comma 15, per la quale "le disposizioni contenute nel presente articolo", più favorevoli delle precedenti, "si applicano alle successioni per le quali il termine di presentazione delle relative dichiarazioni scade successivamente al 31 dicembre 2000…") – considerato (1) che per il D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 31, comma 1, (nel cui vigore si è aperta la successione) la "dichiarazione" di successione "deve essere presentata entro sei mesi" (poi "dodici") "dalla data di apertura della successione" e (2) che per il comma 2, lett. d), del medesimo articolo tale "termine decorre… dalla scadenza del termine per la formazione dell’inventario, se l’eredità è accettata con beneficio d’inventario entro il termine di cui al comma 1" – è sufficiente ribadire il principio (invocato dal ricorrente nelle memorie depositate) secondo cui (Cass., trib., 24 ottobre 2008 n. 25666, che richiama quanto "statuito da questa Corte (sez. 7^, 13 maggio 1983 n. 3307) in riferimento alla disposizione del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637, art. 39, comma 3, (secondo cui per la eredità accettate con beneficio d’inventario, il termine per la presentazione della dichiarazione decorre dalla scadenza di quello stabilito per la formazione dell’inventario, e, quando questo sia compiuto prima di tale scadenza, dalla data della sua chiusura,..), analoga per contenuto e finalità a quella, applicata nel caso, dettata dal D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 31, comma 2, lett. d)") – poichè "la norma tributaria…, in ipotesi di accettazione dell’eredità con beneficio d’inventario, ai fini del rispetto del termine di cui ai comma 1, impone a chiamato solo di accettare l’eredità con beneficio d’inventario nel termine stesso perchè ai fini della presentazione della dichiarazione di successione fissa al medesimo la decorrenza di quel termine con la scadenza del termine per la formazione dell’inventario ovverosia con la scadenzà del termine stabilito dalla legge per tale formazione (senza alcun riferimento, quindi e peraltro, all’eventuale effettiva formazione dell’inventario anteriormente a tale scadenza)" – "in ipotesi di accettazione dell’eredità con beneficio d’inventario, il termine per la vera e propria presentazione della dichiarazione di successione non comincia neppure a decorrere fino a quando non scade quello legale per la formazione dell’inventario" (Cfr., altresì, Cass., trib., 9 giugno 2010 n. 13856: "per la norma fiscale, ispirata a ridurre i tempi per l’A.F. per il controllo e la sollecita riscossione delle relative imposte a tale denuncia collegata, la previsione è espressa nei sei mesi dalla data di apertura della successione, termine ripetuto ma con diversa decorrenza e cioè dalla scadenza del termine per la formazione dell’inventario, per l’ipotesi che il chiamato all’eredità l’abbia però accettata entro il termine di cui ai comma 1 (sei mesi)").
4. In definitiva la sentenza impugnata deve essere cassata perchè fondata su di una esegesi normativa erronea; la causa, quindi, deve essere rinviata a sezione diversa della stessa Commissione Tributaria Regionale che ha emesso la pronuncia annullata affinchè riesamini l’appello dell’Ufficio facendo applicazione del principio di diritto enunciato al punto B. del p. che precede e regoli anche le spese processuali di questo giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte dichiara inammissibile il terzo motivo di ricorso; accoglie i primi due; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia.
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