Sentenza scelta dal dott. Domenico Cirasole direttore del sito giuridico http://www.gadit.it/
Svolgimento del processo
Con sentenza n. 115 del 2007 la Commissione tributaria provinciale di Frosinone in parziale accoglimento del ricorso proposto dal contribuente M.C. – in qualità di socio della società in nome collettivo F.lli Morsilli – avverso l’avviso di rettifica dei redditi societari e, conseguentemente, dei redditi di partecipazione di pertinenza dell’anno 1999 imputati al socio D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, ex art. 5 ( TUIR), rideterminava a favore del contribuente l’imponibile, in conseguenza del minore reddito di impresa accertato in L. 468.856.820 nel diverso giudizio in cui era parte la predetta società di persone.
La Commissione tributaria della regione Lazio sez. staccata di Latina con sentenza 28.6.2010 n. 302 ha rigettato l’appello proposto dal contribuente M.C. – in qualità di socio della società in nome collettivo F.lli Morsilli – ed accolto l’appello incidentale dell’Ufficio di Cassino della Agenzia delle Entrate, condividendo la decisione adottata nel distinto giudizio in cui era parte – appellante la società di persone con la quale era stata (parzialmente) respinta la impugnazione e confermata la sentenza di prime cure, salvo – a quanto è dato comprendere dalla non agevole lettura della involuta motivazione della sentenza – "l’assunto secondo cui non possono essere qualificate come operazioni inesistenti tutte quante le fatture emesse dalla società Bianchi alla società F.lli Morsilli …".
La sentenza di appello è stata impugnata da M.C. con ricorso per cassazione notificato il 27.9.2011 ed affidato a tre mezzi.
La Agenzia delle Entrate ha depositato atto di costituzione ai fini della partecipazione alla udienza di discussione.
Il ricorrente ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c..
Motivi della decisione
1. Il ricorrente con il primo motivo deduce la nullità della sentenza per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14 e dell’art. 102 c.p.c..
Il contribuente assume che il medesimo avviso di accertamento (OMISSIS) – con il quale veniva rettificato il reddito di impresa della F.lli Morsilli s.n.c. per l’anno 1999 e liquidata una maggiore imposta a titolo di IVA ed IRAP – era stato notificato alla società nonchè al legale rapp.te e socio M.C. ed ai soci M.A. e S.G., i quali tutti avevano proposto ricorso avanti la CTP di Frosinone chiedendo l’annullamento degli atti impositivi previa riunione dei giudizi.
Espone ancora il contribuente che la CTP di Frosinone, senza disporre la riunione dei giudizi, aveva statuito:
a) quanto alla causa introdotta da M.C., che il reddito di partecipazione del socio dovesse essere determinato in relazione "a quanto verrà definito" nei confronti della società (sent. n. 115 in data 29.5.2007);
b) quanto alla causa introdotta dalla società, il parziale accoglimento del ricorso, riconoscendo come operazioni realmente effettuate quelle di acquisto dei generi alimentari destinati alla rivendita, con conseguente deducibilità dei relativi costi (L. 637.684.635), nonchè ammettendo in deduzione anche i costi (L. 854.545) sostenuti per l’acquisto di carni fresche destinate alta rivendita sebbene in assenza di licenza commerciale, in quanto ai fini fiscali l’illecito amministrativo commesso non assumeva rilevanza (sent. CTP n. 114 in data 29.5.2007).
La sentenza n. 115/2007 era stata impugnata tanto dal socio- contribuente quanto dall’Ufficio (nella implicita considerazione che la parziale soccombenza nella causa introdotta dalla società dovesse ritenersi automaticamente estesa anche nei confronti del socio), e la CTR laziale, con sentenza 302/2010, aveva definito il giudizio rigettando l’appello principale ed accogliendo parzialmente l’appello incidentale.
Con il motivo di ricorso in esame la sentenza di appello viene impugnata per vizio di nullità derivante dalla violazione del principio del contraddittorio, non essendosi svolto unitariamente il giudizio nei confronti di tutti i soci della società di persone da ritenersi litisconsorti necessari secondo quanto affermato dalla giurisprudenza di questa Corte (SU n. 14815/2008).
2. Il motivo è fondato.
La causa non può accedere all’esame del merito, dovendo la Corte dichiarare, in via pregiudiziale, la nullità insanabile del giudizio di merito in quanto affetto dal vizio di violazione del contraddittorio.
Con sentenza delle SS.UU. di questa Corte in data 4.6.2008 n. 14815 sono stati, infatti, definiti gli ambiti di applicazione dell’istituto del litisconsorzio necessario in materia tributaria D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 14 con specifico riferimento alle controversie aventi ad oggetto i redditi di impresa delle società di persone attribuiti per "trasparenza" a singoli soci (art. 5, cit.
TUIR). La decisione della Suprema Corte si articola nelle seguenti statuizioni:
a-) l’istituto del litisconsorzio necessario nel processo tributario, come già affermato da Corte cass. SS.UU. 8.1.2007 n. 1052 "si configura come fattispecie autonoma rispetto a quella del litisconsorzio necessario, di evi all’art. 102 cod. proc. civ. poichè non detta come quest’ultima, una norma in bianco, ma positivamente indica i presupposti nella inscindibilità della causa determinata dall’oggetto del ricorso. Sulla base di questi presupposti, un’ipotesi di litisconsorzio tributario, ai sensi del citato art. 14, si configura ogni volta che, per effetto della norma tributaria o per l’azione esercitata dall’amministrazione finanziaria, l’atto impositivo debba essere o sia unitario, coinvolgendo nella unicità della fattispecie costitutiva dell’obbligazione una pluralità di soggetti, ed il ricorso, pur proposto da uno o più degli obbligati, abbia ad oggetto non la singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì la posizione inscindibilmente comune a tutti i debitori rispetto all’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, cioè gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione". b-) "… l’unicità dell’atto di accertamento ( D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40) e la consequenzialità del riparto tra i soci (art. 5, cit. TUIR), costituiscono il presupposto unitario, che determina di per sè la situazione tipica del litisconsorzio necessario originario, anche se all’attività di accertamento non sia seguita la notifica dei relativi avvisi a tutti i soggetti interessati (società e soci). E sufficiente che venga notificato ed impugnato almeno un avviso di accertamento, perchè si verifichi il presupposto del litisconsorzio necessario, sempre che il ricorso riguardi l’accertamento dei fatti sulla base dei quali è stato determinato il reddito della società. In questo caso, la domanda giudiziale riguarda comunque tutti i soggetti destinatari, effettivi o virtuali, dell’accertamento. Il fatto che l’amministrazione finanziaria non notifichi gli avvisi di accertamento a tutti i soggetti interessati, non può impedire la celebrazione del giudizio nella completezza del contraddittorio: "l’ipotesi litisconsortile non è dipendente dalle scelte dell’amministrazione finanziaria, nel senso che quest’ultima non può escluderla ricorrendo ad una serie di separati atti impositivi nei confronti dei singoli soggetti obbligati, laddove normativamente unica sia la fattispecie costitutiva dell’obbligazione e l’impugnazione proposta da parte di uno degli obbligati avverso l’atto separato a lui diretto investa la ragione comune a tutti gli altri con riferimento alla fattispecie rappresentata nell’atto impugnato" (Cass. 1052/2007, punto 7 della motivazione). La mancata notifica dell’avviso di accertamento, non impedisce la partecipazione al giudizio, che comunque viene introdotto mediante impugnazione di un atto di imposizione notificato ad uno dei litisconsorti, così come prevede il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 19 …".
Conseguentemente dalle SS.UU. è stato affermato il seguente "principio di diritto": "la unitarietà dell’accertamento che è (o deve essere) alla base della rettifica", quale quella operata nella specie, "delle dichiarazioni dei redditi delle società ed associazioni di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 5 ( T.U.I.R.) e dei soci delle stesse ( D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40) e la conseguente automatica imputazione dei redditi della società a ciascun socio proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso proposto da uno dei soci o dalla società, anche avverso un solo avviso di rettifica, riguarda inscindibilmente la società ed i soci (salvo che questi prospettino questioni personali), i quali tutti devono essere parte nello stesso processo, e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi ( D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, comma 1), perchè non ha ad oggetto la singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì la posizione inscindibilmente comune a tutti i debitori rispetto all’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, cioè gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione (Cass. SS.UU. 1052/2007); trattasi pertanto di fattispecie di litisconsorzio necessario originario, con la conseguenza che:
– il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati, destinatario di un atto impositivo, apre la strada al giudizio necessariamente collettivo ed il giudice adito in primo grado deve ordinare l’integrazione del contraddittorio (a meno che non si possa disporre la riunione dei ricorsi proposti separatamente, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 29);
– il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è nullo per violazione del principio del contraddittorio di cui all’art. 101 c.p.c. e art. 111 Cost., comma 2, e trattasi di nullità che può e deve essere rilevata in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio".
Il principio di diritto enunciato ha trovato seguito in numerose sentenze della Sezione 5^ civile (ex pluribus: 5^ sez. 6.4.2009 n. 8253; id. 18.5.2009 n. 11549; id. 7.7.2010 n. 16068, con riferimento a distinti accertamenti a fini ILOR ed IRPEF anno 1992 concernenti la medesima società odierna intimata; id. 19.5.2010 n. 12236 e 20.5.2011 n. 11240 che estendono l’applicazione del principio anche nel caso in cui l’ente impositore "abbia contestualmente proceduto, con un unico atto, ad accertamenti ILOR ed IVA a carico di una società di persone, fondati su elementi in parte comuni, se pure non coincidenti" qualora il profilo dell’accertamento impugnato concernente l’imponibile IVA" non sia suscettibile di autonoma definizione in funzione di aspetti ad esso specifici"; id. ord. 21.12.2010 n. 25929 e n. 25931 con riferimento ad IRAP "in quanto imposta sostitutiva dell’ILOR abolita dalla legge istituiva del nuovo tributo che ne ha peraltro evidenziato la equiparazione: D.Lgs. n. 446 del 199 artt. 36, 3 e 44"), nonchè ha ricevuto ulteriori integrazioni con le sentenze 5^ sez. 10.2.2010 n. 2907; id. 18.2.2010 n. 3830; id. 23.4.2010 n. 9760; id. 9.7.2010 n. 1623; id. 24.9.2010 n. 20212; id. 29.10.2010 n. 22122, le quali valorizzando il principio costituzionale del "giusto processo" (art. 6 CEDU; art. 111 Cost., comma 1) secondo cui "il processo non può essere equo se non viene definito in un termine ragionevole", nonchè adottando una interpretazione costituzionalmente orientata delle norme processuali volta ad impedire un "inutile dispendio di energie processuali e formalità da ritenere superflue perchè non giustificate dalla struttura dialettica del processo ed in particolare dal rispetto effettivo del principio del contraddittorio espresso dall’art. 101 c.p.c." (cfr. Corte cass. SU 3.11.2008 n. 26373), hanno circoscritto la pronuncia di nullità dei giudizi tributari svolti in assenza di tutte le parti necessarie (società e soci) ai casi in cui non sia possibile rimediare all’originario difetto di contraddittorio mediante il provvedimento di riunione, ai sensi dell’art. 274 c.p.c., dei giudizi indipendentemente instaurati dai litisconsorti necessari, riunione che presuppone: – la identità oggettiva dei giudizi, quanto alla "causa pretendi"; 2 – la contestuale pendenza dei giudizi e la simultanea trattazione degli stessi avanti i Giudici del merito; 3 – la identità sostanziale delle decisioni adottate da tali Giudici (cfr. Corte cass. 5 sez. n. 3830/2010 cit.).
3. Tanto premesso dalla lettura delle sentenza di appello risulta che i giudizi concernenti la impugnazione dell’avviso di accertamento ai fini IVA ed IRAP anno 1999, notificato alla società di persone F.lli Morsilli s.n.c. ed ai singoli soci (ai fini della attribuzione per "trasparenza" del reddito di partecipazione), non si svolti unitariamente nei confronti di tutti i litisconsorti necessari, con conseguente vulnus arrecato alla integrità del contraddittorio attesa la legittimazione della società e dei soci a contestare nello stesso giudizio l’accertamento fiscale in quanto fondato sul medesimo presupposto d’imposta che regola i redditi (nella specie di impresa) prodotti dalla società.
Tale vulnus non è emendabile in via successiva mediante il provvedimento di riunione ex art. 274 c.p.c. non risultando pendenti avanti la Corte le altre cause proposte dagli altri soci della società di persone.
4. Ne consegue che la sentenza impugnata deve essere cassata, per nullità dei giudizi di primo e secondo grado, con rinvio ex art. 383 c.p.c., comma 3 avanti il primo giudice (CTP di Frosinone).
Non avendo svolto difese la Agenzia intimata possono dichiararsi interamente compensate le spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
LA CORTE – dichiara la nullità dell’intero giudizio e rinvia la causa per integrazione necessaria del contraddittorio alla Commissione tributaria provinciale di Frosinone;
– dichiara interamente compensate le spese dell’intero giudizio.
Testo non ufficiale. La sola stampa del bollettino ufficiale ha carattere legale.